معيــار

وحدة نقدية

تكلفة الاستثمار

القيمة العادلة للحصة المشتراة = 30% × 860000 =

حصة المنشأة المستثمرة من الشهرة

ملحق رقم (2)

مشروع معيار المحاسبة عن الاستثمار وفق طريقة حقوق الملكية

المحاسبة عن الاستثمار وفق طريقة حقوق الملكية

1 - نطاق المعيار :

1/1 يحدد هذا المعيار متطلبات القياس والإثبات والعرض والإفصاح الخاصة بالاستثمار الذي يتيح للمنشأة المستثمرة الهادفة للربح تأثيرا مهماً على السياسات المالية والتشغيلية للمنشأة المستثمر فيها بغض النظر عن الحجم أو الشكل النظامي للمنشأة المستثمرة.

(الفقرة 101)

1/2 لا ينطبق هذا المعيار على الاستثمارات التي تتم معالجتها وفقا لمعيار توحيد القوائم المالية أو معيار المحاسبة عن الاستثمار في الأوراق المالية. كما لا ينطبق هذا المعيار على المنشآت التي تتم معالجة استثمارها وفق معايير محاسبية خاصة معتمدة من الهيئة ، بما في ذلك المنشآت التي يكون غرضها الاستثمار في الأوراق المالية.

(الفقرة 102)

1/3 تقرأ فقرات المعيار في سياق ما ورد في الإطار الفكرى للمحاسبة المالية ومعيار العرض والإفصاح العام المعتمدان من الهيئة.

(الفقرة 103)

1/4 يطبق هذا المعيار على الاستثمارات ذات الأهمية النسبية.

(الفقرة 104)

2 - هدف المعيار :

يهدف هذا المعيار إلى تحديد الأسس والإجراءات الواجب اتباعها عند تطبيق طريقة حقوق الملكية ومتطلبات العرض والإفصاح المتعلقة بها ، بحيث تظهر القوائم المالية بعدل المركز المالي للمنشأة المستثمرة ونتائج أعمالها.

(الفقرة 105)

3 - نص المعيار :

القياس والإثبات :

3/1 قياس وإثبات الاستثمار عند اقتنائه :

يتم قياس الاستثمار وإثباته عند اقتنائه بالتكلفة. وتشمل التكلفة سعر الشراء مضافا إليه جميع ما أنفقته المنشأة لغرض اقتناء الاستثمار.

(الفقرة 106)

3/2 قياس وإثبات الاستثمار بعد اقتنائه :

3/2/1 يجب قياس وإثبات الاستثمار وإظهاره في الفترات المالية التي تلي تاريخ اقتنائه وفقا لتكلفته التاريخية بعد تعديلها بما يخص المنشأة المستثمرة من صافي دخل (خسارة) المنشأة المستثمر فيها وأرباحها الموزعة.

(الفقرة 107)

3/2/2 يجب استنفاد الفرق بين تكلفة الاستثمار وحصة المنشأة المستثمرة في القيمة الدفترية لصافي أصول المنشأة المستثمر فيها في تاريخ الاستثمار خلال العمر المتبقي لأصول المنشأة المستثمر فيها التي تسببت في وجود ذلك الفرق ، ويتم إستنفاد الشهرة (إن وجدت) خلال العمر الافتراضي للمنفعة المتوقعة من تلك الشهرة أو خلال 20 عاماً من تاريخ نشوئها أيها أقصر.

(الفقرة 108)

3/2/3 يجب إثبات ما يخص المنشأة المستثمرة في صافي دخل (خسارة) المنشأة المستثمر فيها أولا بأول بعد استبعاد ما يخص الأسهم الممتازة مجمعة الأرباح من صافى الدخل (إن وجدت). (الفقرة 109)

3/2/4 يجب استبعاد أية مكاسب و/أو خسائر غير محققة ناتجة عن العمليات والمعاملات بين المنشأة المستثمرة والمنشأة المستثمر فيها وذلك وفق نسبة الملكية وتعديل رصيد حساب الاستثمار تبعا لذلك.

(الفقرة 110)

3/2/5 يجب إثبات المكاسب أو الخسائر الناتجة عن بيع أسهم الاستثمار إلى طرف ثالث فور إتمام عملية البيع ، وتتمثل المكاسب أو الخسائر في الفرق بين سعر البيع والقيمة الدفترية للأسهم المبيعة في تاريخ البيع.

(الفقرة 111)

3/2/6 يجب إثبات الانخفاض غير المؤقت في قيمة الاستثمار فور حدوثه وإثبات الخسائر الناتجة عن هذا الانخفاض في دخل الفترة المالية التي حدث فيها الانخفاض غير المؤقت وتعديل قيمة الاستثمار تبعا لذلك.

(الفقرة 112)

3/2/7 عند اختلاف الفترة المالية للمنشأة المستثمر فيها عن الفترة المالية للمنشأة المستثمرة ، يجب استخدام آخر قوائم مالية معدة للمنشأة المستثمر فيها لتحديد ما يخص المنشأة المستثمرة في أرباح وخسائر المنشأة المستثمر فيها. وغالبا ما تعد المنشأة المستثمر فيها قوائم مالية متزامنة مع القوائم المالية للمنشأة المستثمرة لغرض استخدامها بواسطة المنشأة المستثمرة . وإذا تعذر ذلك لظروف عملية فيجب أن يكون الاختلاف في الفترات المالية للمنشأتين منتظما بين كل فترة وأخرى. ويجب إجراء التسويات اللازمة للآثار المترتبة على الأحداث والمعاملات المهمة التي تحدث بين المنشأة المستثمرة والمنشأة المستثمر فيها خلال الفترة ما بين تواريخ إعداد القوائم المالية للمنشأتين في حالة اختلاف هذه التواريخ.

(الفقرة 113)

3/2/8 إذا كانت المنشأة المستثمر فيها تستخدم سياسات محاسبية غير متماثلة مع السياسات المحاسبية للمنشأة المستثمرة فيما يتعلق بالعمليات والأحداث المتشابهة ؛ فيجب على المنشأة المستثمرة إجراء التعديلات اللازمة على القوائم المالية للمنشأة المستثمر فيها عند تطبيق طريقة حقوق الملكية.

(الفقرة 114)

3/2/9 يجب على المنشأة المستثمرة التوقف عن تطبيق طريقة حقوق الملكية في الحالات التالية :

أ - فقد المنشأة المستثمرة القدرة على ممارسة التأثير المهم على السياسات المالية والتشغيلية للمنشأة المستثمر فيها.

(الفقرة 115)

ب‌- إذا أصبح رصيد حساب الاستثمار صفرا نتيجة للخسائر المستمرة في المنشأة المستثمر فيها (إلا إذا كانت المنشأة المستثمرة ضامنة لالتزامات المنشأة المستثمر فيها أو كانت ملتزمة بتقديم دعم مالي إضافي لها). ويتم استئناف تطبيق طريقة حقوق الملكية إذا حققت المنشأة المستثمر فيها أرباحا صافية تساوي صافي الخسارة خلال فترة التوقف عن تطبيق طريقة حقوق الملكية.

(الفقرة 116)

3/2/10 عند التوقف عن تطبيق طريقة حقوق الملكية نتيجة لفقد التأثير المهم والتحول إلى طريقة أخرى (طريقة القيمة العادلة مثلا) فإن القيمة الدفترية لرصيد حساب الاستثمار في تاريخ التوقف تعتبر هي الأساس لغرض تطبيق الطريقة الجديدة ولا تتم تسويات بأثر رجعي.

(الفقرة 117)

3/2/11 عند تطبيق طريقة حقوق الملكية لأول مرة على الاستثمارات التي كانت تتم المحاسبة عنها على أسس أخرى غير طريقة حقوق الملكية ، فإنه يجب تسوية أرصدة حسابات الاستثمار والأرباح المبقاة ونتائج العمليات بأثر رجعي (للسنة الجارية وجميع السنوات المعروضة).

(الفقرة 118)

4 ـ العــرض :

4/1 يجب إظهار الاستثمارات التي تتم المحاسبة عنها وفق طريقة حقوق الملكية في بند مستقل ضمن مجموعة الأصول غير المتداولة في صلب قائمة المركز المالي للمنشأة المستثمرة.

(الفقرة 119)

4/2 يجب إظهار ما يخص المنشأة المستثمرة في صافي دخل (خسائر) المنشأة المستثمر فيها - بعد استبعاد أية مكاسب و/أو أرباح و/أو خسائر ناتجة عن العمليات والمعاملات المتبادلة - كبند مستقل في قائمة الدخل للمنشأة المستثمرة بعد الربح من العمليات ، أما ما يخص المنشأة المستثمرة من المكاسب و/أوالخسائر الاستثنائية فيجب إظهارها ضمن البنود الاستثنائية. وأما تسويات السنوات السابقة فيتم إظهارها ضمن قائمة الأرباح المبقاة.

(الفقرة 120)

4/3 يجب إظهار الخسائر الناتجة عن الانخفاض غير المؤقت في قيمة الاستثمار ضمن الخسائر في قائمة الدخل للفترة التي يحدث فيها الانخفاض.

(الفقرة 121)

5 ـ الإفصــاح :

يجب الإفصاح عما يلي :

5/1 السياسات المحاسبية المتعلقة بالاستثمار وفق طريقة حقوق الملكية.

(الفقرة 122)

5/2 الأسباب التي أدت إلى عدم تطبيق طريقة حقوق الملكية رغم امتلاك المنشأة المستثمرة من 20% إلى 50% من صافي أصول المنشأة المستثمر فيها.

(الفقرة 123)

5/3 اسم المنشأة المستثمر فيها التي تمارس عليها المنشأة المستثمرة تأثيرا مهما ونسبة الاستثمار إلى إجمالي حقوق الملكية التي يحق لها التصويت في تلك المنشأة والقيمة العادلة لكل استثمار في تاريخ إعداد القوائم المالية.

(الفقرة 124)

5/4 أي تحويل إلى أسهم عادية من أوراق مالية أخرى قابلة للتحويل إذا كان ذلك التحويل ذا تأثير مهم على حصة المنشأة المستثمرة في أرباح وخسائر المنشأة المستثمر فيها.

(الفقرة 125)

6 ـ التعاريــف :

6/1 الاستثمار :

هو أصل تحتفظ به المنشأة بهدف زيادة الثروة من خلال التوزيعات (في شكل أرباح أو إيجار أو عوائد أخرى) أو الزيادة الرأسمالية أو منافع أخرى تعود للمنشأة المستثمرة ، مثل تلك المنافع التي تحصل عليها من خلال العلاقات التجارية.

(الفقرة 126)

6/2 المنشأة المستثمرة :

هي المنشأة التي تمتلك حصة استثمار في منشأة أخرى.

(الفقرة 127)

6/3 المنشأة المستثمر فيها :

هي المنشأة التي تمتلك فيها المنشأة المستثمرة حصة استثمار.

(الفقرة 128)

6/4 حصــة :

يقصد بحصة لغرض هذا المعيار ما يخص المنشأة المستثمرة من حقوق في المنشأة المستثمر فيها وما يترتب عليها من التزامات.

(الفقرة 129)

6/5 التأثير المهم :

التأثير الذي لا يرقى إلى درجة السيطرة ، للمنشأة المستثمرة في استخدام أو توجيه استخدام أصول المنشأة المستثمر فيها لاكتساب منافع اقتصادية. ويتم الاستدلال على وجود التأثير المهم بالمؤشرات الآتية ما لم تتوافر قرائن تدل على عدم وجود هذا التأثير :

أ – امتلاك المنشأة المستثمرة (بصورة مباشرة أو غير مباشرة) 20% إلى 50% من إجمالي حقوق الملكية التي يحق لها التصويت.

ب- امتلاك حقوق أقلية تقل عن 20% من صافي أصول المنشأة المستثمر فيها مع توافر أي ممّا يلي :

1- وجود تمثيل للمنشأة المستثمرة في مجلس إدارة المنشأة المستثمر فيها.

2- مشاركة المنشأة المستثمرة في وضع الخطط والسياسات الخاصة بالمنشاة المستثمر فيها.

3- تبادل القيادات الإدارية بين المنشأة المستثمرة والمنشأة المستثمر فيها.

4- اعتماد المنشأة المستثمر فيها على المنشأة المستثمرة في النواحي التقنية (استخدام التكنولوجيا).

5- وجود معاملات تجارية ذات أهمية نسبية بين المنشأة المستثمرة والمنشأة المستثمر فيها.

(الفقرة 130)

6/6 الانخفاض غير المؤقت :

يعد الانخفاض غير مؤقت إذا توافرت بعض المؤشرات التي تدل على استمراره ، أو يمكن من خلالها الحكم على طبيعة الانخفاض (مؤقت أو غير مؤقت) ومنها عدم القدرة على استعادة القيمة الدفترية للاستثمار أو عدم قدرة المنشأة المستثمر فيها على الاحتفاظ بمستوى الدخل الذي يتناسب والقيمة الدفترية للاستثمار.

(الفقرة 131)

6/7 القيمة العادلة :

هي القيمة التي يمكن تبادل الأصول على أساسها في عملية تبادلية متكاملة بين طرفين تامي الرضا ويستدل عليها بالقيمة السوقية.

(الفقرة 132)

6/8 الأسهم الممتازة :

هي نوع خاص من حصص الملكية تعرف بأنها ممتازة لأنها تختص بأولويات ومزايا معينة تميزها عن الأسهم العادية ويجوز أن ترتب الأسهم الممتازة لأصحابها أولوية في توزيعات الأرباح أو أولوية في استرداد ما دفع من رأس المال عند التصفية أو أولوية في الأمرين معاً أو أية مزية أخرى.

(الفقرة 133)

الدراسة التحليلية المقارنة

اسم المعيار: معيار المحاسبة عن الاستثمار وفق طريقة حقوق الملكية الموضوع الرئيسي : نطاق المعيار

الموضوع الفرعي : ــــــــ

المعايير المعتمدة في السعودية	المعايير المعتمدة في بعض دول مجلس التعاون (المعايير الدولية)	المقارنة	الاستنتاج	النص المقترح	الأسباب
- يحدد هذا المعيار متطلبات القياس والإثبات والعرض والإفصاح الخاصة بالاستثمار الذي يتيح للمنشأة المستثمرة تأثيرا مهما على السياسات المالية والتشغيلية للمنشأة المستثمر فيها بغض النظر عن الحجم أو الشكل النظامي للمنشأة المستثمرة. - لا ينطبق هذا المعيار على الاستثمارات التي تتم معالجتها وفقا لمعيار توحيد القوائم المالية أو معيار المحاسبة عن الاستثمار في الأوراق المالية ، كما لا ينطبق هذا المعيار على المنشآت التي تتم معالجة استثمارها وفق معايير محاسبية خاصة معتمدة من الهيئة ، بما في ذلك المنشآت التي يكون غرضها الاستثمار في الأوراق المالية. - تقرأ فقرات المعيار في سياق ما ورد من شرح في الدراسة المرفقة به ، وفي إطار أهداف ومفاهيم المحاسبة المالية ومعيار العرض والإفصاح العام المعتمدة من الهيئة. - يطبق هذا المعيار على الاستثمارات ذات الأهمية النسبية.	يجب تطبيق هذا المعيار للمحاسبة عن الاستثمارات في المنشآت الزميلة. المنشأة الزميلة هي منشأة تمارس عليها المنشأة المستثمرة تأثيرا مهما وهي ليست بمنشأة تابعة للمستثمر ولا شركة محاصة.	يتفق المعياران فى أن نطاق المعيار يقتصر على تلك الاستثمارات التى يتريب عليها للمنشأة المستثمرة تأثيرا جوهريا على السياسات المالية والتشغيلية للمنشأة المستثمر فيها.الا أن نطاق المعيار المعتمد فى السعودية يعتبر أكثر وضوحا وتحديدا نظرا لتحديده مايخرج عن نطاق المعيار بصورة أكثر تحديدا.	اختلاف محدود	- يحدد هذا المعيار متطلبات القياس والإثبات والعرض والإفصاح الخاصة بالاستثمار الذي يتيح للمنشأة المستثمرة تأثيرا مهما على السياسات المالية والتشغيلية للمنشأة المستثمر فيها بغض النظر عن الحجم أو الشكل النظامي للمنشأة المستثمرة. - لا ينطبق هذا المعيار على الاستثمارات التي تتم معالجتها وفقا لمعيار توحيد القوائم المالية أو معيار المحاسبة عن الاستثمار في الأوراق المالية ، كما لا ينطبق هذا المعيار على المنشآت التي تتم معالجة استثمارها وفق معايير محاسبية خاصة معتمدة من الهيئة ، بما في ذلك المنشآت التي يكون غرضها الاستثمار في الأوراق المالية. - يطبق هذا المعيار على الاستثمارات ذات الأهمية النسبية. ـ تقرأ فقرات هذا المعيار في سياق ما ورد في الإطار الفكرى للمحاسبة المالية ومعيار العرض والإفصاح العام المعتمدان من الهيئة.	يعتبر المعيار المعتمد في السعودية أكثر تحديداً في نطاقه، ولذلك يقترح استخدامه كأساس لصياغة النص المقترح .

المعايير المعتمدة

في السعودية

المعايير المعتمدة في بعض

دول مجلس التعاون

(المعايير الدولية)

المقارنة

الاستنتاج

النص المقترح

الأسباب

- يحدد هذا المعيار متطلبات القياس والإثبات والعرض والإفصاح الخاصة بالاستثمار الذي يتيح للمنشأة المستثمرة تأثيرا مهما على السياسات المالية والتشغيلية للمنشأة المستثمر فيها بغض النظر عن الحجم أو الشكل النظامي للمنشأة المستثمرة.

- لا ينطبق هذا المعيار على الاستثمارات التي تتم معالجتها وفقا لمعيار توحيد القوائم المالية أو معيار المحاسبة عن الاستثمار في الأوراق المالية ، كما لا ينطبق هذا المعيار على المنشآت التي تتم معالجة استثمارها وفق معايير محاسبية خاصة معتمدة من الهيئة ، بما في ذلك المنشآت التي يكون غرضها الاستثمار في الأوراق المالية.

- تقرأ فقرات المعيار في سياق ما ورد من شرح في الدراسة المرفقة به ، وفي إطار أهداف ومفاهيم المحاسبة المالية ومعيار العرض والإفصاح العام المعتمدة من الهيئة.

- يطبق هذا المعيار على الاستثمارات ذات الأهمية النسبية.

يجب تطبيق هذا المعيار للمحاسبة عن الاستثمارات في المنشآت الزميلة. المنشأة الزميلة هي منشأة تمارس عليها المنشأة المستثمرة تأثيرا مهما وهي ليست بمنشأة تابعة للمستثمر ولا شركة محاصة.

يتفق المعياران فى أن نطاق المعيار يقتصر على تلك الاستثمارات التى يتريب عليها للمنشأة المستثمرة تأثيرا جوهريا على السياسات المالية والتشغيلية للمنشأة المستثمر فيها.الا أن نطاق المعيار المعتمد فى السعودية يعتبر أكثر وضوحا وتحديدا نظرا لتحديده مايخرج عن نطاق المعيار بصورة أكثر تحديدا.

اختلاف محدود

- يطبق هذا المعيار على الاستثمارات ذات الأهمية النسبية.

ـ تقرأ فقرات هذا المعيار في سياق ما ورد في الإطار الفكرى للمحاسبة المالية ومعيار العرض والإفصاح العام المعتمدان من الهيئة.

يعتبر المعيار المعتمد في السعودية أكثر تحديداً في نطاقه، ولذلك يقترح استخدامه كأساس لصياغة النص المقترح .

الدراسة التحليلية المقارنة

اسم المعيار: معيار المحاسبة عن الاستثمار وفق طريقة حقوق الملكية الموضوع الرئيسي :هدف المعيار

الموضوع الفرعي :

المعايير المعتمدة في السعودية	المعايير المعتمدة في بعض دول مجلس التعاون (المعايير الدولية)	المقارنة	الاستنتاج	النص المقترح	الأسباب
- يهدف هذا المعيار إلى تحديد الأسس والإجراءات الواجب اتباعها عند تطبيق طريقة حقوق الملكية ومتطلبات العرض والإفصاح المتعلقة بها ، بحيث تظهر القوائم المالية بعدل المركز المالي للمنشأة المستثمرة ونتائج أعمالها.	- يهدف المعيار إلى تحديد أسس وإجراءات تطبيق طريقة حقوق الملكية للمحاسبة عن الاستثمار في الشركات الزميلة وإيضاح كيفية الفرض في القوائم المالية الموحدة والمستقلة للمنشأة المستثمرة التي تستخدم طريقة حقوق الملكية.	يتفق المعياران فى أن ألهدف هو تحديد الأسس والاجراءات التى يجب اتباعها عند تطبيق طريقة حقوق الملكية للمحاسبة عن الاستثمارات فى صكوك ملكية ، وكذلك تحديد متطلبات العرض والافصاح المتعلقة بهذا النوع من الاستثمارات.	اتفاق	- يهدف هذا المعيار إلى تحديد الأسس والإجراءات الواجب اتباعها عند تطبيق طريقة حقوق الملكية للمحاسبة عن الاستثمارات، متطلبات العرض والإفصاح المتعلقة بها ، بحيث تظهر القوائم المالية بعدل المركز المالي للمنشأة المستثمرة ونتائج أعمالها.	يقترح استخدام النص الوارد في المعيار المعتمد في السعودية كأساس لصياغة النص المقترع ، وذلك لوضوحه وشموله واتساقه مع المعايير الأخرى التى اعتمدتها الهيئة.

المعايير المعتمدة

في السعودية

المعايير المعتمدة في بعض

دول مجلس التعاون

(المعايير الدولية)

المقارنة

الاستنتاج

النص المقترح

الأسباب

- يهدف هذا المعيار إلى تحديد الأسس والإجراءات الواجب اتباعها عند تطبيق طريقة حقوق الملكية ومتطلبات العرض والإفصاح المتعلقة بها ، بحيث تظهر القوائم المالية بعدل المركز المالي للمنشأة المستثمرة ونتائج أعمالها.

- يهدف المعيار إلى تحديد أسس وإجراءات تطبيق طريقة حقوق الملكية للمحاسبة عن الاستثمار في الشركات الزميلة وإيضاح كيفية الفرض في القوائم المالية الموحدة والمستقلة للمنشأة المستثمرة التي تستخدم طريقة حقوق الملكية.

يتفق المعياران فى أن ألهدف هو تحديد الأسس والاجراءات التى يجب اتباعها عند تطبيق طريقة حقوق الملكية للمحاسبة عن الاستثمارات فى صكوك ملكية ، وكذلك تحديد متطلبات العرض والافصاح المتعلقة بهذا النوع من الاستثمارات.

اتفاق

- يهدف هذا المعيار إلى تحديد الأسس والإجراءات الواجب اتباعها عند تطبيق طريقة حقوق الملكية للمحاسبة عن الاستثمارات، متطلبات العرض والإفصاح المتعلقة بها ، بحيث تظهر القوائم المالية بعدل المركز المالي للمنشأة المستثمرة ونتائج أعمالها.

يقترح استخدام النص الوارد في المعيار المعتمد في السعودية كأساس لصياغة النص المقترع ، وذلك لوضوحه وشموله واتساقه مع المعايير الأخرى التى اعتمدتها الهيئة.

الدراسة التحليلية المقارنة

اسم المعيار: معيار المحاسبة عن الاستثمار وفق طريقة حقوق الملكية الموضوع الرئيسي : القيـاس والإثبـات

الموضوع الفرعي : الاجراءات العامة

المعايير المعتمدة في السعودية	المعايير المعتمدة في بعض دول مجلس التعاون (المعايير الدولية)	المقارنة	الاستنتاج	النص المقترح	الأسباب
- يتم قياس الاستثمار وإثباته عند اقتنائه بالتكلفة. وتشمل التكلفة سعر الشراء مضافا إليه جميع ما أنفقته المنشأة لغرض اقتناء الاستثمار. - يجب قياس وإثبات الاستثمار وإظهاره في الفترات المالية التي تلي تاريخ اقتنائه وفقا لتكلفته التاريخية بعد تعديلها بما يخص المنشأة المستثمرة من صافي دخل (خسارة) المنشأة المستثمر فيها وأرباحها الموزعة. - يجب إطفاء الفرق بين تكلفة الاستثمار وحصة المنشأة المستثمرة في القيمة الدفترية لصافي أصول المنشأة المستثمر فيها في تاريخ الاستثمار خلال العمر المتبقي لأصول المنشأة المستثمر فيها التي تسببت في وجود ذلك الفرق ، ويتم إطفاء الشهرة (إن وجدت) خلال العمر الافتراضي للمنفعة المتوقعة من تلك الشهرة أو خلال عمرها القانوني أو خلال 20 عاماً من تاريخ نشوئها أيها أقصر. - يجب إثبات ما يخص المنشأة المستثمرة في صافي دخل (خسارة) المنشأة المستثمر فيها أولا بأول بعد استبعاد ما يخص الأسهم الممتازة مجمعة الأرباح (إن وجدت). - يجب استبعاد الأرباح أو الخسائر غير المحققة الناتجة عن العمليات والمعاملات بين المنشأة المستثمرة والمنشأة المستثمر فيها وذلك وفق نسبة الاستثمار وتعديل رصيد الاستثمار تبعا لذلك. - يجب إثبات المكاسب أو الخسائر الناتجة عن بيع أسهم الاستثمار إلى طرف ثالث فور إتمام عملية البيع ، وتتمثل المكاسب أو الخسائر في الفرق بين سعر البيع والقيمة الدفترية للأسهم المبيعة في تاريخ البيع. - يجب إثبات الانخفاض غير المؤقت في قيمة الاستثمار فور حدوثه وإثبات الخسائر الناتجة عن هذا الانخفاض في دخل الفترة المالية التي حدث فيها الانخفاض غير المؤقت وتعديل قيمة الاستثمار تبعا لذلك.	- فى ظل طريقة حقوق الملكية ،يتم اثبات الاستثمار بالتكلفة ، ويتم زيادة أو تخفيض القيمة الدفترية للاعتراف بنصيب المنشأة المستثمرة فى أرباح أو خسائر المنشأة المستثمر فيها بعد تاريخ الاقتناء. ويتم تخفيض القيمة الدفترية للاستثمار بمقدار حصة المنشأة المستثمرة فى توزيعات الأرباح التى تجريها المنشأة المستثمر فيها. وقد تكون تسويات القيمة الدفترية ضرورية تعديل حصة المنشأة المستثمرة فى ملكية المنشأة المستثمر فيها نتيجة التغيير فى حقوق ملكية المنشأة الأخيرة والتى لم تظهره قائمة الدخل. مثل هذه التغييرات تشمل تلك التى تنتج من اعادة تقوييم الأصول الثابتة ، والفروق الناتجة عن عمليات العملات الأجنبية ، ومن تسويات الفروق الناتجة عن عمليات الاندماج. - اذا كان لدى المنشأة الزميلة أسهما ممتازة متراكمة الأرباح تمتلكها أطراف خارجية ، فان المنشأة المستثمرة تحسب حصتها من الأرباح أو الخسائر بعد اجراء التسويات اللازمة لتوزيعات الأرباح لحملة الأسهم الممتازة سواء تم الاعلان عن توزيعات الأرباح أم لم يتم الاعلان عنها. - فى ظل طريقة حقوق الملكية ، اذا كان نصيب المنشأة المستثمرة فى خسائر المنشأة المستثمر فيها يزيد عن أو يساوى القيمة الدفترية للاستثمار ، فان المنشأة المستثمرة تتوقف عن ادراج نصيبها من الخسائر الاضافية ويتم عرض الاستثمار بقيمة تساوى الصقر . واذا حققت المنشأة المستثمر فيها أرباحا فى المستقبل ، فان المنشأة المستثمرة تستمر فى ادراج نصيبها فى الأرباح فقط بعد أن يكون نصيبها فى الأرباح مساويا لنصيبها فى الخسائر التى لم يتم الاعتراف بها.	هناك اتفاق فى الاجراءات العامة للقياس والاثبات فى المعيارين، وإن كانت هناك بعض الاختلافات في الصياغة. ويعتبر النص الوارد في المعيار المعتمد في المملكة العربية السعودية أكثر شمولاً ووضوحاً نظرا للآتى: 1. يوضح النص الوارد فى المعيار المعتمد فى السعودية بين أسس القياس فى تاريخ الاقتناء وفى أى تاريخ لاحق على الاقتناء. 2. يبين النص المذكور بوضوح كيفية معالجة الفرق بين تكلفة الاستثمار وحصة المنشأة المستثمرة فى صافى أصول المنسأة المستثمر فيها. 3. يوضح المعيار المعتمد فى السعودية بصورة واضحة ومحددة كيفية معالجة الأرباح والمكاسب والخسائر المترتبة على المعاملات التبادلية بين المنشأة المستثمرة والمنشأة المستثمر فيها. ·	اختلاف محدود	- يتم قياس الاستثمار وإثباته عند اقتنائه بالتكلفة. وتشمل التكلفة سعر الشراء مضافا إليه جميع ما أنفقته المنشأة لغرض اقتناء الاستثمار. - يجب قياس وإثبات الاستثمار وإظهاره في الفترات المالية التي تلي تاريخ اقتنائه وفقا لتكلفته التاريخية بعد تعديلها بما يخص المنشأة المستثمرة من صافي دخل (خسارة) المنشأة المستثمر فيها وأرباحها الموزعة. - يجب استنفاد الفرق بين تكلفة الاستثمار وحصة المنشأة المستثمرة في القيمة الدفترية لصافي أصول المنشأة المستثمر فيها في تاريخ الاستثمار خلال العمر المتبقي لأصول المنشأة المستثمر فيها التي تسببت في وجود ذلك الفرق ، ويتم استنفاد الشهرة (إن وجدت) خلال العمر الافتراضي للمنفعة المتوقعة من تلك الشهرة أو خلال 20 عاماً من تاريخ نشوئها أيها أقصر. - يجب إثبات ما يخص المنشأة المستثمرة في صافي دخل (خسارة) المنشأة المستثمر فيها أولا بأول بعد استبعاد ما يخص الأسهم الممتازة مجمعة الأرباح من صافى الدخل (إن وجدت). - يجب استبعاد أية مكاسب و/أو خسائر غير محققة ناتجة عن العمليات والمعاملات بين المنشأة المستثمرة والمنشأة المستثمر فيها وذلك وفق نسبة الملكية وتعديل رصيد حساب الاستثمار تبعا لذلك. - يجب إثبات المكاسب أو الخسائر الناتجة عن بيع أسهم الاستثمار إلى طرف ثالث فور إتمام عملية البيع ، وتتمثل المكاسب أو الخسائر في الفرق بين سعر البيع والقيمة الدفترية للأسهم المبيعة في تاريخ البيع. - يجب إثبات الانخفاض غير المؤقت في قيمة الاستثمار فور حدوثه وإثبات الخسائر الناتجة عن هذا الانخفاض في دخل الفترة المالية التي حدث فيها الانخفاض غير المؤقت وتعديل قيمة الاستثمار تبعا لذلك.	نظراً لأن النص الوارد في المعيار المعتمد في المملكة العربية السعودية أكثر وضوحاً وشمولاً من نظيره الوارد في المعيار الدولي، يقترح استخدام النص المذكور أولاً كأساس لصياغة النص المقترح.

المعايير المعتمدة

في السعودية

المعايير المعتمدة في بعض دول مجلس التعاون

(المعايير الدولية)

المقارنة

الاستنتاج

النص المقترح

الأسباب

- يتم قياس الاستثمار وإثباته عند اقتنائه بالتكلفة. وتشمل التكلفة سعر الشراء مضافا إليه جميع ما أنفقته المنشأة لغرض اقتناء الاستثمار.

- يجب قياس وإثبات الاستثمار وإظهاره في الفترات المالية التي تلي تاريخ اقتنائه وفقا لتكلفته التاريخية بعد تعديلها بما يخص المنشأة المستثمرة من صافي دخل (خسارة) المنشأة المستثمر فيها وأرباحها الموزعة.

- يجب إطفاء الفرق بين تكلفة الاستثمار وحصة المنشأة المستثمرة في القيمة الدفترية لصافي أصول المنشأة المستثمر فيها في تاريخ الاستثمار خلال العمر المتبقي لأصول المنشأة المستثمر فيها التي تسببت في وجود ذلك الفرق ، ويتم إطفاء الشهرة (إن وجدت) خلال العمر الافتراضي للمنفعة المتوقعة من تلك الشهرة أو خلال عمرها القانوني أو خلال 20 عاماً من تاريخ نشوئها أيها أقصر.

- يجب إثبات ما يخص المنشأة المستثمرة في صافي دخل (خسارة) المنشأة المستثمر فيها أولا بأول بعد استبعاد ما يخص الأسهم الممتازة مجمعة الأرباح (إن وجدت).

- يجب استبعاد الأرباح أو الخسائر غير المحققة الناتجة عن العمليات والمعاملات بين المنشأة المستثمرة والمنشأة المستثمر فيها وذلك وفق نسبة الاستثمار وتعديل رصيد الاستثمار تبعا لذلك.

- يجب إثبات المكاسب أو الخسائر الناتجة عن بيع أسهم الاستثمار إلى طرف ثالث فور إتمام عملية البيع ، وتتمثل المكاسب أو الخسائر في الفرق بين سعر البيع والقيمة الدفترية للأسهم المبيعة في تاريخ البيع.

- يجب إثبات الانخفاض غير المؤقت في قيمة الاستثمار فور حدوثه وإثبات الخسائر الناتجة عن هذا الانخفاض في دخل الفترة المالية التي حدث فيها الانخفاض غير المؤقت وتعديل قيمة الاستثمار تبعا لذلك.

- فى ظل طريقة حقوق الملكية ،يتم اثبات الاستثمار بالتكلفة ، ويتم زيادة أو تخفيض القيمة الدفترية للاعتراف بنصيب المنشأة المستثمرة فى أرباح أو خسائر المنشأة المستثمر فيها بعد تاريخ الاقتناء. ويتم تخفيض القيمة الدفترية للاستثمار بمقدار حصة المنشأة المستثمرة فى توزيعات الأرباح التى تجريها المنشأة المستثمر فيها. وقد تكون تسويات القيمة الدفترية ضرورية تعديل حصة المنشأة المستثمرة فى ملكية المنشأة المستثمر فيها نتيجة التغيير فى حقوق ملكية المنشأة الأخيرة والتى لم تظهره قائمة الدخل. مثل هذه التغييرات تشمل تلك التى تنتج من اعادة تقوييم الأصول الثابتة ، والفروق الناتجة عن عمليات العملات الأجنبية ، ومن تسويات الفروق الناتجة عن عمليات الاندماج.

- اذا كان لدى المنشأة الزميلة أسهما ممتازة متراكمة الأرباح تمتلكها أطراف خارجية ، فان المنشأة المستثمرة تحسب حصتها من الأرباح أو الخسائر بعد اجراء التسويات اللازمة لتوزيعات الأرباح لحملة الأسهم الممتازة سواء تم الاعلان عن توزيعات الأرباح أم لم يتم الاعلان عنها.

- فى ظل طريقة حقوق الملكية ، اذا كان نصيب المنشأة المستثمرة فى خسائر المنشأة المستثمر فيها يزيد عن أو يساوى القيمة الدفترية للاستثمار ، فان المنشأة المستثمرة تتوقف عن ادراج نصيبها من الخسائر الاضافية ويتم عرض الاستثمار بقيمة تساوى الصقر . واذا حققت المنشأة المستثمر فيها أرباحا فى المستقبل ، فان المنشأة المستثمرة تستمر فى ادراج نصيبها فى الأرباح فقط بعد أن يكون نصيبها فى الأرباح مساويا لنصيبها فى الخسائر التى لم يتم الاعتراف بها.

هناك اتفاق فى الاجراءات العامة للقياس والاثبات فى المعيارين، وإن كانت هناك بعض الاختلافات في الصياغة. ويعتبر النص الوارد في المعيار المعتمد في المملكة العربية السعودية أكثر شمولاً ووضوحاً نظرا للآتى:

1. يوضح النص الوارد فى المعيار المعتمد فى السعودية بين أسس القياس فى تاريخ الاقتناء وفى أى تاريخ لاحق على الاقتناء.

2. يبين النص المذكور بوضوح كيفية معالجة الفرق بين تكلفة الاستثمار وحصة المنشأة المستثمرة فى صافى أصول المنسأة المستثمر فيها.

3. يوضح المعيار المعتمد فى السعودية بصورة واضحة ومحددة كيفية معالجة الأرباح والمكاسب والخسائر المترتبة على المعاملات التبادلية بين المنشأة المستثمرة والمنشأة المستثمر فيها.

اختلاف محدود

- يجب استنفاد الفرق بين تكلفة الاستثمار وحصة المنشأة المستثمرة في القيمة الدفترية لصافي أصول المنشأة المستثمر فيها في تاريخ الاستثمار خلال العمر المتبقي لأصول المنشأة المستثمر فيها التي تسببت في وجود ذلك الفرق ، ويتم استنفاد الشهرة (إن وجدت) خلال العمر الافتراضي للمنفعة المتوقعة من تلك الشهرة أو خلال 20 عاماً من تاريخ نشوئها أيها أقصر.

- يجب إثبات ما يخص المنشأة المستثمرة في صافي دخل (خسارة) المنشأة المستثمر فيها أولا بأول بعد استبعاد ما يخص الأسهم الممتازة مجمعة الأرباح من صافى الدخل (إن وجدت).

- يجب استبعاد أية مكاسب و/أو خسائر غير محققة ناتجة عن العمليات والمعاملات بين المنشأة المستثمرة والمنشأة المستثمر فيها وذلك وفق نسبة الملكية وتعديل رصيد حساب الاستثمار تبعا لذلك.

نظراً لأن النص الوارد في المعيار المعتمد في المملكة العربية السعودية أكثر وضوحاً وشمولاً من نظيره الوارد في المعيار الدولي، يقترح استخدام النص المذكور أولاً كأساس لصياغة النص المقترح.

الدراسة التحليلية المقارنة

اسم المعيار: معيار المحاسبة عن الاستثمار وفق طريقة حقوق الملكية الموضوع الرئيسي :القياس والإثبات

الموضوع الفرعي : الانخفاض غير المؤقت فى قيمة الاستثمارات

المعايير المعتمدة في السعودية	المعايير المعتمدة في بعض دول مجلس التعاون (المعايير الدولية)	المقارنة	الاستنتاج	النص المقترح	الأسباب
- يجب إثبات الانخفاض غير المؤقت في قيمة الاستثمار فور حدوثه وإثبات الخسائر الناتجة عن هذا الانخفاض في دخل الفترة المالية التي حدث فيها الانخفاض غير المؤقت وتعديل قيمة الاستثمار تبعا لذلك.	- يجب تخفيض قيمة الاستثمار لاستيعاب الانخفاض غير المؤقت في القيمة ويجب أن يتم هذا التخفيض لكل استثمار منفرداً.	يتفق المعياران فى معاجة الانخفاض غير المؤقت فى قيمة الاستثمار وذلك بتعديل قيمة الاستثمار بمقدار هذا التخفيض ، ويبين المعيار المعتمد فى السعودية بوضوح أن يعالج هذا التخفيض كخسارة تحمل على دخل الفترة التى حدثت فيها.	اختلاف محدود	- يجب إثبات الانخفاض غير المؤقت في قيمة الاستثمار فور حدوثه وإثبات الخسائر الناتجة عن هذا الانخفاض في دخل الفترة المالية التي حدث فيها الانخفاض غير المؤقت وتعديل قيمة الاستثمار تبعا لذلك.	يعتبر النص الوارد فى المعيار المعتمد فى السعودية أكثر شمولا ووضوحا.

المعايير المعتمدة

في السعودية

المعايير المعتمدة في بعض

دول مجلس التعاون

(المعايير الدولية)

المقارنة

الاستنتاج

النص المقترح

الأسباب

- يجب تخفيض قيمة الاستثمار لاستيعاب الانخفاض غير المؤقت في القيمة ويجب أن يتم هذا التخفيض لكل استثمار منفرداً.

يتفق المعياران فى معاجة الانخفاض غير المؤقت فى قيمة الاستثمار وذلك بتعديل قيمة الاستثمار بمقدار هذا التخفيض ، ويبين المعيار المعتمد فى السعودية بوضوح أن يعالج هذا التخفيض كخسارة تحمل على دخل الفترة التى حدثت فيها.

اختلاف محدود

يعتبر النص الوارد فى المعيار المعتمد فى السعودية أكثر شمولا ووضوحا.

الدراسة التحليلية المقارنة

اسم المعيار: معيار المحاسبة عن الاستثمار وفق طريقة حقوق الملكية الموضوع الرئيسي : القياس والاثبات

الموضوع الفرعي : اختلاف الفترات المالية

المعايير المعتمدة في السعودية	المعايير المعتمدة في بعض دول مجلس التعاون (المعايير الدولية)	المقارنة	الاستنتاج	النص المقترح	الأسباب
- عند اختلاف الفترة المالية للمنشأة المستثمر فيها عن الفترة المالية للمنشأة المستثمرة ، يجب استخدام آخر قوائم مالية معدة للمنشأة المستثمر فيها لتحديد ما يخص المنشأة المستثمرة في أرباح وخسائر المنشأة المستثمر فيها.	- يجب على المنشأة المستثمرة استخدام أحدث قوائم مالية متاحة للمنشأة المستثمر فيها عند تطبيق طريقة حقوق الملكية. وعند اختلاف تواريخ إعداد القوائم المالية للمنشأتين فغالبا ما تعد المنشأة المستثمر فيها قوائم مالية متزامنة مع القوائم المالية للمنشأة المستثمرة لغرض استخدامها بواسطة المنشأة المستثمرة وإذا تعذر ذلك لظروف عملية فيجب أن يكون الاختلاف في الفترات المالية للمنشأتين منتظما بين كل فترة وأخرى. - يجب إجراء التسويات اللازمة للآثار المترتبة على الأحداث والمعاملات المهمة التي تحدث بين المنشأة المستثمرة والمنشأة المستثمر فيها خلال الفترة ما بين تواريخ إعداد القوائم المالية للمنشأتين في حالة اختلاف هذه التواريخ.	يتفق المعياران فى أنه فى حالة اختلاف الفترات المالية فانه يجب استخدام أحدث قوائم مالية متاحة للمنشأة المستثمر فيها لتحديد ما يخص المنشأة المستثمرة في أرباح وخسائر المنشأة المستثمر فيها. الا أن المعيار الدولى يضيف الى ذلك ضرورة اجراء التسويات اللازمة للآثار التى تترتب على أى معاملات متبادلة أو أحداث مهمة تفع بين تاريخى اعداد القواءم المالية للمنشأتين ، الأملر الذى لم يتطرق اليه المعيار المعتمد فى السعودية ، وان كان يفهم ضمنيا من النص.	اختلاف محدود	- عند اختلاف الفترة المالية للمنشأة المستثمر فيها عن الفترة المالية للمنشأة المستثمرة ، يجب استخدام آخر قوائم مالية معدة للمنشأة المستثمر فيها لتحديد ما يخص المنشأة المستثمرة في أرباح وخسائر المنشأة المستثمر فيها. وغالبا ما تعد المنشأة المستثمر فيها قوائم مالية متزامنة مع القوائم المالية للمنشأة المستثمرة لغرض استخدامها بواسطة المنشأة المستثمرة . وإذا تعذر ذلك لظروف عملية فيجب أن يكون الاختلاف في الفترات المالية للمنشأتين منتظما بين كل فترة وأخرى. - يجب إجراء التسويات اللازمة للآثار المترتبة على الأحداث والمعاملات المهمة التي تحدث بين المنشأة المستثمرة والمنشأة المستثمر فيها خلال الفترة ما بين تواريخ إعداد القوائم المالية للمنشأتين في حالة اختلاف هذه التواريخ.	يجمع النص المقترح بين النص الوارد فى المعيار السعودى والنص الوارد فى المعيار الدولى وذلك تحقيقا لشمول النص ووضوحه .

المعايير المعتمدة

في السعودية

المعايير المعتمدة في بعض

دول مجلس التعاون

(المعايير الدولية)

المقارنة

الاستنتاج

النص المقترح

الأسباب

- يجب على المنشأة المستثمرة استخدام أحدث قوائم مالية متاحة للمنشأة المستثمر فيها عند تطبيق طريقة حقوق الملكية. وعند اختلاف تواريخ إعداد القوائم المالية للمنشأتين فغالبا ما تعد المنشأة المستثمر فيها قوائم مالية متزامنة مع القوائم المالية للمنشأة المستثمرة لغرض استخدامها بواسطة المنشأة المستثمرة وإذا تعذر ذلك لظروف عملية فيجب أن يكون الاختلاف في الفترات المالية للمنشأتين منتظما بين كل فترة وأخرى.

- يجب إجراء التسويات اللازمة للآثار المترتبة على الأحداث والمعاملات المهمة التي تحدث بين المنشأة المستثمرة والمنشأة المستثمر فيها خلال الفترة ما بين تواريخ إعداد القوائم المالية للمنشأتين في حالة اختلاف هذه التواريخ.

يتفق المعياران فى أنه فى حالة اختلاف الفترات المالية فانه يجب استخدام أحدث قوائم مالية متاحة للمنشأة المستثمر فيها لتحديد ما يخص المنشأة المستثمرة في أرباح وخسائر المنشأة المستثمر فيها. الا أن المعيار الدولى يضيف الى ذلك ضرورة اجراء التسويات اللازمة للآثار التى تترتب على أى معاملات متبادلة أو أحداث مهمة تفع بين تاريخى اعداد القواءم المالية للمنشأتين ، الأملر الذى لم يتطرق اليه المعيار المعتمد فى السعودية ، وان كان يفهم ضمنيا من النص.

اختلاف محدود

- عند اختلاف الفترة المالية للمنشأة المستثمر فيها عن الفترة المالية للمنشأة المستثمرة ، يجب استخدام آخر قوائم مالية معدة للمنشأة المستثمر فيها لتحديد ما يخص المنشأة المستثمرة في أرباح وخسائر المنشأة المستثمر فيها. وغالبا ما تعد المنشأة المستثمر فيها قوائم مالية متزامنة مع القوائم المالية للمنشأة المستثمرة لغرض استخدامها بواسطة المنشأة المستثمرة . وإذا تعذر ذلك لظروف عملية فيجب أن يكون الاختلاف في الفترات المالية للمنشأتين منتظما بين كل فترة وأخرى.

يجمع النص المقترح بين النص الوارد فى المعيار السعودى والنص الوارد فى المعيار الدولى وذلك تحقيقا لشمول النص ووضوحه .

الدراسة التحليلية المقارنة

اسم المعيار: معيار المحاسبة عن الاستثمار وفق طريقة حقوق الملكية الموضوع الرئيسي : القياس والاثبات

الموضوع الفرعي : التوقف عن تطبيق طريقة حقوق الملكية

المعايير المعتمدة في السعودية	المعايير المعتمدة في بعض دول مجلس التعاون (المعايير الدولية)	المقارنة	الاستنتاج	النص المقترح	الأسباب
- عند التوقف عن تطبيق طريقة حقوق الملكية نتيجة لفقد السيطرة والتحول إلى طريقة أخرى (طريقة القيمة العادلة مثلا) فإن القيمة الدفترية لرصيد حساب الاستثمار في تاريخ التوقف تعتبر هي الأساس لغرض تطبيق الطريقة الجديدة ولا تتم تسويات بأثر رجعي.	يجب على المستثمر التوقف عن تطبيق طريقة حقوق الملكية في التاريخ الذي : أ. يفقد فيه التأثير الجوهري على المنشأة المستثمر فيها مع بقاء استثماراته فيها (كلياً أو جزئياً). ب. يصبح فيه استخدام طريقة حقوق الملكية غير ملائماً لأن المنشأة المستثمر فيها تعمل في ظروف معوقات طويلة الأجل تمنعها من تحويل الأموال إلى المستثمر. وتعتبر القيمة الدفترية في تاريخ التوقف هي تكلفة الاستثمار.	يحدد المعيار المعتمد فى بعض دول المجلس (المعيار الدولى) متى تتوقف المنشأة المستثمرة عن استخدام طريقة حقوق الملكية ، الأمر الذى لم يتطرق له المعيار االمعتمد فى السعودية . ويتفق المعياران فى أن تعتبر القيمة الدفترية فى تاريخ التوقف عن استخدام طريقة حقوق الملكية هى الأساس الجديد للتكلفة فى ظل الطريقة الجديدة.	اختلاف محدود	- يجب على المستثمر التوقف عن تطبيق طريقة حقوق الملكية في التاريخ الذي : أ. يفقد فيه التأثير الجوهري على المنشأة المستثمر فيها مع بقاء استثماراته فيها (كلياً أو جزئياً). ب. يصبح فيه استخدام طريقة حقوق الملكية غير ملائماً لأن المنشأة المستثمر فيها تعمل في ظروف معوقات طويلة الأجل تمنعها من تحويل الأموال إلى المستثمر. - عند التوقف عن تطبيق طريقة حقوق الملكية نتيجة لفقد السيطرة والتحول إلى طريقة أخرى (طريقة القيمة العادلة مثلا) فإن القيمة الدفترية لرصيد حساب الاستثمار في تاريخ التوقف تعتبر هي الأساس لغرض تطبيق الطريقة الجديدة ولا تتم أي تسويات بأثر رجعي.	يجمع النص المقترح بين النصين الواردين فى المعيار الدولى والمعيار السعودى بحيث يشتمل على الحالات التى تتوقف فيها المنشأة المستثمرة عن استخدام طريقة حقوق الملكية ، وأسس القياس الواجب اتباعها فى مثل هذه الحالات.

المعايير المعتمدة

في السعودية

المعايير المعتمدة في بعض دول مجلس التعاون

(المعايير الدولية)

المقارنة

الاستنتاج

النص المقترح

الأسباب

- عند التوقف عن تطبيق طريقة حقوق الملكية نتيجة لفقد السيطرة والتحول إلى طريقة أخرى (طريقة القيمة العادلة مثلا) فإن القيمة الدفترية لرصيد حساب الاستثمار في تاريخ التوقف تعتبر هي الأساس لغرض تطبيق الطريقة الجديدة ولا تتم تسويات بأثر رجعي.

يجب على المستثمر التوقف عن تطبيق طريقة حقوق الملكية في التاريخ الذي :

أ. يفقد فيه التأثير الجوهري على المنشأة المستثمر فيها مع بقاء استثماراته فيها (كلياً أو جزئياً).

ب. يصبح فيه استخدام طريقة حقوق الملكية غير ملائماً لأن المنشأة المستثمر فيها تعمل في ظروف معوقات طويلة الأجل تمنعها من تحويل الأموال إلى المستثمر. وتعتبر القيمة الدفترية في تاريخ التوقف هي تكلفة الاستثمار.

يحدد المعيار المعتمد فى بعض دول المجلس (المعيار الدولى) متى تتوقف المنشأة المستثمرة عن استخدام طريقة حقوق الملكية ، الأمر الذى لم يتطرق له المعيار االمعتمد فى السعودية . ويتفق المعياران فى أن تعتبر القيمة الدفترية فى تاريخ التوقف عن استخدام طريقة حقوق الملكية هى الأساس الجديد للتكلفة فى ظل الطريقة الجديدة.

اختلاف محدود

- يجب على المستثمر التوقف عن تطبيق طريقة حقوق الملكية في التاريخ الذي :

أ. يفقد فيه التأثير الجوهري على المنشأة المستثمر فيها مع بقاء استثماراته فيها (كلياً أو جزئياً).

ب. يصبح فيه استخدام طريقة حقوق الملكية غير ملائماً لأن المنشأة المستثمر فيها تعمل في ظروف معوقات طويلة الأجل تمنعها من تحويل الأموال إلى المستثمر.

يجمع النص المقترح بين النصين الواردين فى المعيار الدولى والمعيار السعودى بحيث يشتمل على الحالات التى تتوقف فيها المنشأة المستثمرة عن استخدام طريقة حقوق الملكية ، وأسس القياس الواجب اتباعها فى مثل هذه الحالات.

الدراسة التحليلية المقارنة

اسم المعيار: معيار المحاسبة عن الاستثمار وفق طريقة حقوق الملكية الموضوع الرئيسي : القياس والاثبات

الموضوع الفرعي : تطبيق طريقة حقوق الملكية لأول مرة

المعايير المعتمدة في السعودية	المعايير المعتمدة في بعض دول مجلس التعاون (المعايير الدولية)	المقارنة	الاستنتاج	النص المقترح	الأسباب
- عند تطبيق طريقة حقوق الملكية لأول مرة على الاستثمارات التي كانت تتم المحاسبة عنها على أسس أخرى غير طريقة حقوق الملكية ، فإنه يجب تسوية أرصدة حسابات الاستثمار والأرباح المبقاة ونتائج العمليات بأثر رجعي (للسنة الجارية وجميع السنوات المعروضة).	- لم يرد في المعيار الدولي ما يشير إلى معالجة تطبيق طريقة حقوق الملكية لأول مرة.	لم يتضمن المعيار الدولى نصا يعالج هذه الحالة.	اختلاف جوهري.	- عند تطبيق طريقة حقوق الملكية لأول مرة على الاستثمارات التي كانت تتم المحاسبة عنها على أسس أخرى غير طريقة حقوق الملكية ، فإنه يجب تسوية أرصدة حسابات الاستثمار والأرباح المبقاة ونتائج العمليات بأثر رجعي (للسنة الجارية وجميع السنوات المعروضة).	عدم وجود نص فى المعيار الدولى وشمول ووضوح النص الوارد فى المعيار المعتمد فى السعودية.

المعايير المعتمدة

في السعودية

المعايير المعتمدة في بعض دول مجلس التعاون

(المعايير الدولية)

المقارنة

الاستنتاج

النص المقترح

الأسباب

- عند تطبيق طريقة حقوق الملكية لأول مرة على الاستثمارات التي كانت تتم المحاسبة عنها على أسس أخرى غير طريقة حقوق الملكية ، فإنه يجب تسوية أرصدة حسابات الاستثمار والأرباح المبقاة ونتائج العمليات بأثر رجعي (للسنة الجارية وجميع السنوات المعروضة).

- لم يرد في المعيار الدولي ما يشير إلى معالجة تطبيق طريقة حقوق الملكية لأول مرة.

لم يتضمن المعيار الدولى نصا يعالج هذه الحالة.

اختلاف جوهري.

عدم وجود نص فى المعيار الدولى وشمول ووضوح النص الوارد فى المعيار المعتمد فى السعودية.

الدراسة التحليلية المقارنة

اسم المعيار: معيار المحاسبة عن الاستثمار وفق طريقة حقوق الملكية الموضوع الرئيسي: العرض

الموضوع الفرعي :

المعايير المعتمدة في السعودية	المعايير المعتمدة في بعض دول مجلس التعاون (المعايير الدولية)	المقارنة	الاستنتاج	النص المقترح	الأسباب
- يجب إظهار الاستثمارات التي تتم المحاسبة عنها وفق طريقة حقوق الملكية في بند مستقل ضمن مجموعة الأصول غير المتداولة في صلب قائمة المركز المالي للمنشأة المستثمرة. - يجب إظهار ما يخص المنشأة المستثمرة في صافي دخل (خسائر) المنشأة المستثمر فيها (بعد استبعاد الأرباح والخسائر الناتجة عن العمليات والمعاملات المتبادلة) كبند مستقل في قائمة الدخل للمنشأة المستثمرة بعد الربح من العمليات ، أما ما يخص المنشأة المستثمرة في الأرباح والخسائر الاستثنائية فيجب إظهارها ضمن البنود الاستثنائية. وأما تسويات السنوات السابقة فيتم إظهارها ضمن قائمة الأرباح المبقاة. - يجب إظهار الخسائر الناتجة عن الانخفاض غير المؤقت في قيمة الاستثمار ضمن الخسائر في قائمة الدخل للفترة التي يحدث فيها الانخفاض.	- أي استثمار في شركة زميلة تجب المحاسبة عنه في القوائم المالية الموحدة بطريقة حقوق الملكية ماعدا الاستثمارات التي تتم حيازتها أساساً بغرض التخلص منها عن طريق البيع في المستقبل القريب حيث يجب أن تتم المحاسبة عنها في هذه الحالة باستخدام طريقة التكلفة. - أي استثمار في شركة زميلة يتم إدراجه في القوائم المالية المستقلة للمنشأة المستثمرة التي تعد قوائم مالية موحدة يجب أن تتم المحاسبة عنه في القوائم المالية المستقلة للمنشأة المستثمرة وفق واحد من الخيارين التاليين : أ. بالطريقة التي استخدمت للمحاسبة عن الاستثمار في القوائم المالية الموحدة سواء كانت التكلفة أو طريقة حقوق الملكية. ب. بالتكلفة أو بالقيمة المعدلة بعد إعادة التقييم وفقاً للمعيار المحاسبي الدولي رقم 25 (IAS25). علماً بأن إعداد القوائم المالية الموحدة في حد ذاته لا يمنع إعداد قوائم مالية مستقلة للمنشأة المستثمرة. ويجب تصنيف الاستثمارات في الشركات الزميلة التي تتم المحاسبة عنها بطريقة حقوق الملكية كأصول طويلة الأجل والإفصاح عنها كبند قائم بذاته في قائمة المركز المالي. أما نصيب المنشأة المستثمرة في أرباح وخسائر المنشأة (المنشآت) الزميلة فيجب الإفصاح عنه كبند مستقل في قائمة الدخل والإفصاح عن حصة المنشأة المستثمرة في أي بنود استثنائية أو تسويات سنوات سابقة مستقلة في قائمة الدخل.	يضع المعيار الدولى خيارين بديلين لعرض بيانات الاستثمار فى شركة زميلة فى القوائم المالية للشركة المستثمرة. ويؤدى وجود بدائل للعرض الى الاخلال بقابلية القوائم المالية للمنشآت المختلفة ، وهو الأمر الذى تجنبه المعيار المعتمد فى السعودية.	اختلاف جوهرى	- يجب إظهار الاستثمارات التي تتم المحاسبة عنها وفق طريقة حقوق الملكية في بند مستقل ضمن مجموعة الأصول غير المتداولة في صلب قائمة المركز المالي للمنشأة المستثمرة. ـ يجب إظهار ما يخص المنشأة المستثمرة في صافي دخل (خسائر) المنشأة المستثمر فيها - بعد استبعاد أية مكاسب و/أو أرباح و/أو خسائر ناتجة عن العمليات والمعاملات المتبادلة - كبند مستقل في قائمة الدخل للمنشأة المستثمرة بعد الربح من العمليات ، أما ما يخص المنشأة المستثمرة من المكاسب و/أوالخسائر الاستثنائية فيجب إظهارها ضمن البنود الاستثنائية. وأما تسويات السنوات السابقة فيتم إظهارها ضمن قائمة الأرباح المبقاة. - يجب إظهار الخسائر الناتجة عن الانخفاض غير المؤقت في قيمة الاستثمار ضمن الخسائر في قائمة الدخل للفترة التي يحدث فيها الانخفاض.	يحقق النص الوارد فى المعيار المعتمد فى السعودية غرض القابلية للمقارنة بين القوائم المالية للمنشآت المختلفة . ويتسم هذا النص بالوضوح والشمول ، ولذا يقترح استخدامه كأساس لصياغة النص المقترح.

المعايير المعتمدة

في السعودية

المعايير المعتمدة في بعض

دول مجلس التعاون

(المعايير الدولية)

المقارنة

الاستنتاج

النص المقترح

الأسباب

- يجب إظهار الاستثمارات التي تتم المحاسبة عنها وفق طريقة حقوق الملكية في بند مستقل ضمن مجموعة الأصول غير المتداولة في صلب قائمة المركز المالي للمنشأة المستثمرة.

- يجب إظهار ما يخص المنشأة المستثمرة في صافي دخل (خسائر) المنشأة المستثمر فيها (بعد استبعاد الأرباح والخسائر الناتجة عن العمليات والمعاملات المتبادلة) كبند مستقل في قائمة الدخل للمنشأة المستثمرة بعد الربح من العمليات ، أما ما يخص المنشأة المستثمرة في الأرباح والخسائر الاستثنائية فيجب إظهارها ضمن البنود الاستثنائية. وأما تسويات السنوات السابقة فيتم إظهارها ضمن قائمة الأرباح المبقاة.

- يجب إظهار الخسائر الناتجة عن الانخفاض غير المؤقت في قيمة الاستثمار ضمن الخسائر في قائمة الدخل للفترة التي يحدث فيها الانخفاض.

- أي استثمار في شركة زميلة تجب المحاسبة عنه في القوائم المالية الموحدة بطريقة حقوق الملكية ماعدا الاستثمارات التي تتم حيازتها أساساً بغرض التخلص منها عن طريق البيع في المستقبل القريب حيث يجب أن تتم المحاسبة عنها في هذه الحالة باستخدام طريقة التكلفة.

- أي استثمار في شركة زميلة يتم إدراجه في القوائم المالية المستقلة للمنشأة المستثمرة التي تعد قوائم مالية موحدة يجب أن تتم المحاسبة عنه في القوائم المالية المستقلة للمنشأة المستثمرة وفق واحد من الخيارين التاليين :

أ. بالطريقة التي استخدمت للمحاسبة عن الاستثمار في القوائم المالية الموحدة سواء كانت التكلفة أو طريقة حقوق الملكية.

ب. بالتكلفة أو بالقيمة المعدلة بعد إعادة التقييم وفقاً للمعيار المحاسبي الدولي رقم 25 (IAS25).

علماً بأن إعداد القوائم المالية الموحدة في حد ذاته لا يمنع إعداد قوائم مالية مستقلة

للمنشأة المستثمرة. ويجب تصنيف الاستثمارات في الشركات الزميلة التي تتم المحاسبة عنها بطريقة حقوق الملكية كأصول طويلة الأجل والإفصاح عنها كبند قائم بذاته في قائمة المركز المالي.

أما نصيب المنشأة المستثمرة في أرباح وخسائر المنشأة (المنشآت) الزميلة فيجب الإفصاح عنه كبند مستقل في قائمة الدخل والإفصاح عن حصة المنشأة المستثمرة في أي بنود استثنائية أو تسويات سنوات سابقة مستقلة في قائمة الدخل.

يضع المعيار الدولى خيارين بديلين لعرض بيانات الاستثمار فى شركة زميلة فى القوائم المالية للشركة المستثمرة. ويؤدى وجود بدائل للعرض الى الاخلال بقابلية القوائم المالية للمنشآت المختلفة ، وهو الأمر الذى تجنبه المعيار المعتمد فى السعودية.

اختلاف جوهرى

ـ يجب إظهار ما يخص المنشأة المستثمرة في صافي دخل (خسائر) المنشأة المستثمر فيها - بعد استبعاد أية مكاسب و/أو أرباح و/أو خسائر ناتجة عن العمليات والمعاملات المتبادلة - كبند مستقل في قائمة الدخل للمنشأة المستثمرة بعد الربح من العمليات ، أما ما يخص المنشأة المستثمرة من المكاسب و/أوالخسائر الاستثنائية فيجب إظهارها ضمن البنود الاستثنائية. وأما تسويات السنوات السابقة فيتم إظهارها ضمن قائمة الأرباح المبقاة.

يحقق النص الوارد فى المعيار المعتمد فى السعودية غرض القابلية للمقارنة بين القوائم المالية للمنشآت المختلفة . ويتسم هذا النص بالوضوح والشمول ، ولذا يقترح استخدامه كأساس لصياغة النص المقترح.

الدراسة التحليلية المقارنة

اسم المعيار: معيار المحاسبة عن الاستثمار وفق طريقة حقوق الملكية الموضوع الرئيسي: الافصاح

الموضوع الفرعي :

المعايير المعتمدة في السعودية	المعايير المعتمدة في بعض دول مجلس التعاون (المعايير الدولية)	المقارنة	الاستنتاج	النص المقترح	الأسباب
يجب الإفصاح عما يلي : - السياسات المحاسبية المتعلقة بالاستثمار وفق طريقة حقوق الملكية. - الأسباب التي أدت إلى عدم تطبيق طريقة حقوق الملكية رغم امتلاك المنشأة المستثمرة من 20% إلى 50% من صافي أصول المنشأة المستثمر فيها. - اسم المنشأة المستثمر فيها التي تمارس عليها المنشأة المستثمرة تأثيرا مهما ونسبة الاستثمار إلى إجمالي حقوق الملكية التي يحق لها التصويت في تلك المنشأة والقيمة العادلة لكل استثمار في تاريخ إعداد القوائم المالية. - أي تحويل إلى أسهم عادية من أوراق مالية أخرى قابلة للتحويل إذا كان لذلك التحويل تأثير مهم على حصة المنشأة المستثمرة في أرباح وخسائر المنشأة المستثمر فيها.	وبالإضافة إلى طرق العرض المذكورة أعلاه فإنه يجب الإفصاح عما يلي : أ. كشف بأسماء الشركات الزميلة المهمة يحوي وصفاً لهذه الشركات ونسبة الملكية فيها. ب. الطرق المستخدمة للمحاسبة عن الاستثمارات في هذه الشركات الزميلة.	تضمن النص الوارد فى المعيار المعتمد فى السعودية متطلبات الافصلح عن الاستثمارات التى تتم المحاسبة عنها باستخدام طريقة الملكية بصورة أكثر شمولا ووضوحا من النص المعتمد فى دول المجلس الأخرى .	اختلاف جوهرى	يجب الإفصاح عما يلي : - السياسات المحاسبية المتعلقة بالاستثمار وفق طريقة حقوق الملكية. - الأسباب التي أدت إلى عدم تطبيق طريقة حقوق الملكية رغم امتلاك المنشأة المستثمرة من 20% إلى 50% من صافي أصول المنشأة المستثمر فيها. - اسم المنشأة المستثمر فيها التي تمارس عليها المنشأة المستثمرة تأثيرا مهما ونسبة الاستثمار إلى إجمالي حقوق الملكية التي يحق لها التصويت في تلك المنشأة والقيمة العادلة لكل استثمار في تاريخ إعداد القوائم المالية. - أي تحويل إلى أسهم عادية من أوراق مالية أخرى قابلة للتحويل إذا كان لذلك التحويل تأثير مهم على حصة المنشأة المستثمرة في أرباح وخسائر المنشأة المستثمر فيها.	يعتبر النص الوارد فى المعيار المعتمد فى السعودية أكثر شمولا ووضوحا ، ويتفق مع معيار العرض والافصاح العام المعتمد من الهيئة.

المعايير المعتمدة

في السعودية

المعايير المعتمدة في بعض

دول مجلس التعاون

(المعايير الدولية)

المقارنة

الاستنتاج

النص المقترح

الأسباب

يجب الإفصاح عما يلي :

- السياسات المحاسبية المتعلقة بالاستثمار وفق طريقة حقوق الملكية.

- الأسباب التي أدت إلى عدم تطبيق طريقة حقوق الملكية رغم امتلاك المنشأة المستثمرة من 20% إلى 50% من صافي أصول المنشأة المستثمر فيها.

- اسم المنشأة المستثمر فيها التي تمارس عليها المنشأة المستثمرة تأثيرا مهما ونسبة الاستثمار إلى إجمالي حقوق الملكية التي يحق لها التصويت في تلك المنشأة والقيمة العادلة لكل استثمار في تاريخ إعداد القوائم المالية.

- أي تحويل إلى أسهم عادية من أوراق مالية أخرى قابلة للتحويل إذا كان لذلك التحويل تأثير مهم على حصة المنشأة المستثمرة في أرباح وخسائر المنشأة المستثمر فيها.

وبالإضافة إلى طرق العرض المذكورة أعلاه فإنه يجب الإفصاح عما يلي :

أ. كشف بأسماء الشركات الزميلة المهمة يحوي وصفاً لهذه الشركات ونسبة الملكية فيها.

ب. الطرق المستخدمة للمحاسبة عن الاستثمارات في هذه الشركات الزميلة.

تضمن النص الوارد فى المعيار المعتمد فى السعودية متطلبات الافصلح عن الاستثمارات التى تتم المحاسبة عنها باستخدام طريقة الملكية بصورة أكثر شمولا ووضوحا من النص المعتمد فى دول المجلس الأخرى .

اختلاف جوهرى

يجب الإفصاح عما يلي :

- السياسات المحاسبية المتعلقة بالاستثمار وفق طريقة حقوق الملكية.

يعتبر النص الوارد فى المعيار المعتمد فى السعودية أكثر شمولا ووضوحا ، ويتفق مع معيار العرض والافصاح العام المعتمد من الهيئة.

ترجمة المصطلحات الأجنبية الهامة

استنفاد	Amortization
معاملة عادلة	Arm’s length Transaction
توحيد القوائم المالية	Consolidation
طريقة التكلفة	Cost Method
السيطرة	Control
حقوق الملكية	Equity
طريقة حقوق الملكية	Equity Method
البنود الاستثنائية	Extraordinary items
القيمة العادلة	Fair value
انخفاض غير مؤقت	Other than temporary Impairment
المنشأة المستثمرة	Investor
المنشأة المستثمر فيها	Investee
العمليات المتبادلة	Intercompany Transactions
الشهرة	Goodwill
تأثير مهم	Significant Influence

حالات وأمثلة عملية لتطبيق

معيار المحاسبة عن الاستثمار وفق طريقة حقوق الملكية

الحالة الأولى :

افترض أنه بتاريخ 1/1/2002 ، قامت الشركة (م) بشراء 30% من الأسهم العادية للشركة (ع) بمبلغ نقدي قدره 268000 وحدة نقدية. وقد كانت القيم الدفترية والعادلة لأصول والتزامات الشركة (ع) في تاريخ الشراء (1/1/2002) كالآتي :

	قيمة دفترية وحدة نقدية	قيمة عادلة وحدة نقدية
نقديـــــــــــــة مدينون (صافـــــــي) مخزون سلعــــــــي أراضـــــــــــي آلات ومعدات (صافــــي) مجموع الأصـــــــول الالتزامــــــــــات صافي الأصول (حقوق الملكية)	30000 120000 240000 150000 400000 940000 (240000) 700000	30000 120000 250000 200000 500000 1100000 (240000) 860000

وقد توفرت لك المعلومات التالية :

1- كانت أرباح (خسائر) الشركة (ع) للأعوام 2002 و 2003 و 2004 وكذلك التوزيعات التي قامت بها الشركة (ع) خلال نفس الفترة كالآتي :

2002 2003 2004

صافي الربح (الخسارة) 90000 50000 (10000)

التوزيعــــــات 20000 30000 10000

2- تم بيع المخزون السلعي الذي كان موجودا في تاريخ الشراء بالكامل إلى طرف ثالث خلال عام 2002.

3- تبقى من العمر التشغيلي للآلات والمعدات 10 سنوات ابتداء من تاريخ الاستثمار ويتم استهلاكها بطريقة القسط الثابت.

4- وفقا لمعطيات معيار المحاسبة عن الاستثمار وفق طريقة حقوق الملكية لا يتم استنفاد الشهرة.

5- خلال عام 2003 باعت الشركة (ع) بضاعة إلى الشركة (م) بسعر يزيد عن تكلفتها بمبلغ 6000 وحدة نقدية ولم يتم بيع تلك البضاعة إلى طرف ثالث حتى نهاية عام 2003.

والمطلوب :

توضيح المعالجة المحاسبية لاستثمار الشركة (م) في الشركة (ع) للأعوام 2002 ، 2003 ، 2004 بافتراض أن نسبة 30% قد منحت الشركة (م) تأثيرا مهما على السياسات المالية والتشغيلية للشركة (ع) وبالتالي وجب تطبيق طريقة حقوق الملكية وفقا لمشروع معيار طريقة حقوق الملكية.

الحــل :

لكي يتم توضيح تطبيق طريقة حقوق الملكية وفقا للمعيار سيتم الحل في شكل خطوات كالآتي :

الخطوة الأولى :

احتساب الفرق بين تكلفة الاستثمار والقيمة الدفترية لحصة استثمار الشركة (م) في صافي أصول الشركة (ع) :

وحدة نقدية

تكلفة الاستثمار المدفوعة مقابل 30% من الشركة (ع) = 268000

القيمة الدفترية لحصة الاستثمار = 30% × 700000 = 210000

الفرق (زيادة التكلفة المدفوعة عن القيمة الدفترية لحصة الاستثمار) = 58000

======

الخطوة الثانية :

توزيع (تخصيص) الفرق المحتسب أعلاه على الأصول التي تختلف قيمتها الدفترية عن قيمتها العادلة (باعتبار أن الفرق ناتج بسبب الاختلاف بين القيمة الدفترية والقيمة العادلة). وفي هذا المثال يتم توزيع الفرق الناتج عن كل من المخزون السلعي ، الأراضي ، والآلات والمعدات كالآتي :

	البنــد	قيمة دفترية	قيمة عادلة	الفـــرق مدين (دائن)		30% من الفرق مديـن/دائـن
	المخــــزون الأراضــــي الآلات والمعدات	240000 150000 400000	250000 200000 500000	10000 50000 100000		3000 15000 30000
الفرق الموزع (المخصص)					48000

وبما أن إجمالي الفرق 58000 وحدة نقدية فإن بقية الفرق البالغة 10000 وحدة نقدية تمثل حصة المنشأة المستثمرة (م) في إجمالي الشهرة غير المسجلة في الشركة (ع).

ويمكن احتساب الشهرة بطريقة أخرى حيث أنها تمثل زيادة تكلفة الاستثمار عن القيمة العادلة لصافي الأصول المشتراة :

وتجدر الملاحظة هنا أن كلا من الشركة (م) والشركة (ع) لن تثبت الزيادات في قيم المخزون ، الأراضي ، الآلات ، أو الشهرة الناتجة عن الاستثمار في سجلاتها وفقا لطريقة حقوق الملكية. وإنما تظهر هذه البنود ضمن قيمة حساب الاستثمار. ومن ثم فإن حساب الاستثمار يظهر بقيمته المتضمنة الفرق غير المستنفد وذلك لأنه وفقا لطريقة حقوق الملكية يتم عرض حساب الاستثمار في قائمة المركز المالي دون تسجيل الأصول والخصوم الفردية للشركة المستثمر فيها. ولكن المنشأة المستثمرة تحتفظ بالمعلومات المتعلقة بالفرق وتوزيعه بين الأصول المختلفة في أوراق عمل خارج النظام المحاسبي الرسمي. ويتم استخدام هذه المعلومات عند إعداد القوائم المالية لأنها ، كما سنرى في الخطوات اللاحقة ، تؤثر على كل من المركز المالي والدخل.

الخطوة الثالثة : توضيح استنفاد الفرق :

وفقا للمعطيات الموضحة في المثال الحالي فإن الفرق الموزع على الأصول المختلفة (بما في ذلك الشهرة) يتم استنفاده على المدى الزمني للعمر الافتراضي المتبقي لهذه الأصول. أما الزيادة في قيمة المخزون السلعي فتعتبر زيادة في تكلفة البضاعة المبيعة خلال العام الذي يتم فيه بيع تلك البضاعة. ويبين الجدول الآتي استنفاد الفرق حسب معطيات المثال :

البنــــد		الفرق مدين (دائن)		العمر الافتراضي	الاستفـــــــــــاد
					2002		2003		2004
المخزون السلعي الأراضـــي الآلات والمعدات الشهــــرة		3000 15000 30000 10000		بيع خلال عام 2002 غير محدد 10 سنوات 5 سنوات	3000 -- 3000 2000		-- -- 3000 2000		-- -- 3000 2000
	المجمـــوع		58000			8000		5000		5000

والملاحظ أن نصيب بند الأراضي من الفرق (15000 وحدة نقدية) لم يتم استنفاده لأن الأراضي غير قابلة للاستهلاك. والملاحظ أيضا أن نصيب كل الأصول المذكورة من الفرق هو قيمة موجبة لأن القيم العادلة لهذه الأصول في المثال كلها أكبر من قيمتها الدفترية. وفي حال كانت القيمة الدفترية لواحد (أو أكثر) من هذه الأصول أكبر من القيمة العادلة فإن الفرق المخصص لذلك الأصل (الأصول) يظهر بالسالب. ففي حالة كون القيمة العادلة للمخزون أقل من القيمة الدفترية فإن ذلك يعتبر تخفيضاً لتكلفة البضاعة المبيعة (من وجهة نظر الشركة المستثمرة) في السنة التي يتم فيها بيع المخزون. وفي حالة كون القيمة العادلة للآلات والمعدات أقل من القيمة الدفترية فإن ذلك سيؤدي إلى تخفيض مصروف استهلاك الآلات والمعدات (من وجهة نظر الشركة المستثمرة) بمقدار الاستهلاك السنوي لنصيب الآلات والمعدات من الفرق (بالسالب) ، وهكذا بالنسبة لأي أصل قابل للاستهلاك.

الخطوة الرابعة : تطبيق طريقة حقوق الملكية في سجلات المنشأة المستثمرة (م) :

تقوم المنشأة المستثمرة بإجراء قيود اليومية وفقاً لطريقة حقوق الملكية الواردة في هذا المعيار، حيث تقوم بتسجيل الاستثمار في تاريخه بالتكلفة ومن ثم تقوم بإجراء القيود اللازمة لإثبات حصتها في أرباح أو خسائر المنشأة المستثمر فيها وكذلك حصتها في توزيعات الأرباح التي تعلنها (أو تدفعها) المنشأة المستثمر فيها. كذلك تقوم المنشأة المستثمرة بإثبات استنفاد الفرق الموضح أعلاه في سجلاتها ويؤدي ذلك إلى تسوية حصتها في الأرباح (الخسائر) السنوية التي تحققها المنشأة المستثمر فيها إلى أن يتم استنفاد جميع الفرق.

وفي المثال الحالي تقوم الشركة (م) بإجراء القيود التالية خلال الأعوام 2002 ، 2003 ، 2004 :

وفيما يلي تحليل للأثر المترتب على كل من رصيد حساب الاستثمار في الشركة (ع) وحصة الشركة (م) من صافي أرباح (خسائر) الشركة (ع) من جراء الأحداث والعمليات والمعاملات التي تقوم بها الشركة المستثمر فيها (ع) وتسجلها الشركة المستثمرة (م) وفقاً لطريقة حقوق الملكية :

الأثر على رصيد حساب الاستثمار

	2002	2003	2004
الرصيد في بداية العام	268000	281000	280200
ناقصاً حصة الشركة (م) في توزيعات أرباح الشركة (ع)	(6000)	(9000)	(3000)
زائداً (ناقصاً) حصة الشركة (م) في أرباح (خسائر) الشركة (ع)	27000	15000	(3000)
ناقصاً حصة الشركة (م) في ربح البضاعة المتبادلة	ـ	(1800)	ـ
ناقصاً إجمالي استنفاد الفرق	(8000) _____	(5000) _____	(5000) _____
الرصيد في نهاية العام	281000 ______	280200 ______	269200 _______

الأثر على حصة المنشأة المستثمرة (م)

في صافي أرباح (خسائر) المنشأة المستثمر فيها (ع)

	2002	2003	2004
حصة الشركة (م) في أرباح (خسائر) الشركة (ع)	27000	15000	(3000)
ناقصاً حصة الشركة (م) في ربح البضاعة المتبادلة	ـــ	(1800)	ـــ
ناقصاً إجمالي استنفاد الفرق	(8000) _______	(5000) ________	(5000) ________
صافي حصة الشركة (م) في أرباح (خسائر) الشركة (ع)س	91000 _______	8200 _______	(8000) _______

ويتم عرض رصيد حساب الاستثمار في قائمة المركز المالي للشركة (م) في نهاية كل عام كبند واحد في سطر واحد يطلق عليه "الاستثمارات في الشركات الزميلة" أما صافي حصة الشركة المستثمرة (م) في صافي أرباح (خسائر) الشركة المستثمر فيها (ع) فيتم عرضه ضمن قائمة الدخل للشركة (م) كبند واحد قائم بذاته بعد الرجوع من العمليات. وتجب مراعاة أن حصة الشركة المستثمرة في البنود الاستثنائية (إن وجدت) للشركة المستثمر فيها يتم عرضها ضمن البنود الاستثنائية في قائمة الدخل. أما حصة الشركة المستثمرة في تسويات السنوات السابقة في الشركات المستثمر فيها فيتم عرضها ضمن قائمة الأرباح المبقاة.

الحالة الثانية: تطبيق طريقة حقوق الملكية لأول مرة :

في 1/1/2002 دفعت الشركة (س) مبلغ 7 ملايين وحدة نقدية في مقابل 10% من القيمة الدفترية لصافي أصول الشركة (ص) البالغة 60 مليون وحدة نقدية وتم اعتبار الزيادة في تكلفة الاستثمار عن حصة الشركة (س) في صافي أصول الشركة (ص) شهرة ، وتم تصنيف الاستثمار ضمن الأوراق المالية المتاحة للبيع وتمت المحاسبة عنه بطريقة القيمة العادلة. افترض أنه في 1/1/2004 دفعت الشركة (س) مبلغ 15 مليون وحدة نقدية مقابل 20% إضافية من القيمة الدفترية لصافي أصول الشركة (ص) التي بلغت 70 مليون وحدة نقدية في هذا التاريخ. عليه فإن الشركة (س) أصبحت تمتلك 30% (10% + 20%) من القيمة الدفترية لصافي أصول الشركة (ص). افترض أن الشركة (س) قررت التحول من طريقة القيمة العادلة إلى طريقة حقوق الملكية للمحاسبة عن استثماراتها في الشركة (ص) ابتداء من 1/1/2004 حيث توافرت شروط تطبيق طريقة حقوق الملكية. وفيما يلي بيانات إضافية عن الشركتين للأعوام 2002 ، 2003 و 2004 :

بيانات الشركة (س) :

1- بلغ الرصيد الدائن لحساب المكاسب غير المحققة من الأوراق المالية المتاحة للبيع التي تمثل الاستثمار في الشركة (ص) في 30/12/2003 2000000 وحدة نقدية (ضمن حقوق الملكية). وبالمقابل ظهر نفس هذا المبلغ كرصيد مدين لحساب التغير في القيمة العادلة للأوراق المالية المتاحة للبيع (حساب مقابل لحساب الاستثمار في الشركة (ص) ضمن الأصول).

2- كانت الأرباح الصافية وكذلك التوزيعات المتسلمة من الشركة (ص) للأعوام 2002، 2003 ، 2004 كالآتي :

2002

2003

2004

صافي الدخل (متضمنا توزيعات الأرباح المتسلمة من الشركة (ص)

50.000.000

=========

80.000.000

=========

100.000.000

=========

توزيعات الأرباح المتسلمة من الشركة (ص)

400.000

======

600.000

======

2.000.000

========

بيانات الشركة (ص) :

بلغ صافي أرباح شركة (ص) للأعوام 2002 ، 2003 ، 2004 مبلــغ 10 مليون وحدة نقدية ، 20 مليون وحدة نقدية ، و 25 مليون وحدة نقدية على التوالي.

يلاحظ أنه وفقا للمعيار، عند التحول من طريقة القيمة العادلة إلى طريقة حقوق الملكية تقوم الشركة (س) بتسوية أرصدة حسابات الاستثمار ، الأرباح المبقاة ونتائج العمليات بأثر رجعي لكل السنوات المعروضة كما لو كانت طريقة حقوق الملكية هي التي اتبعت خلال تلك السنوات. عليه فإن الشركة (س) في حالتنا هذه تقوم باجراء القيود التالية في تاريخ التحول إلى طريقة حقوق الملكية :

في 1/1/2004 (تاريخ التحول) :

(1) 7.000.000 من حـ/ الاستثمار في الشركة (ص)

7.000.000 إلى حـ/ الاستثمار في الأوراق المالية المتاحة للبيع

(إعادة تصنيف الاستثمار الأول البالغ 10% بما يتمشى مع طريقة حقوق الملكية)

(2) 16.600.000 من حـ/الاستثمار في الشركة (ص)

إلى مذكورين

15.000.000 حـ/ النقدية

1.600.000 حـ/ الأرباح المبقاة

(إثبات شراء 20% إضافية من صافي أصول الشركة (ص) وتسوية الأرباح المبقاة بمقدار الأثر التراكمي الناتج عن التحول من طريقة القيمة العادلة إلى طريقة حقوق الملكية).

وقد تم حساب الأثر التراكمي لتسوية الأرباح المبقاة كالآتي :

2002

2003

المجموع

حصة الشركة (س) في صافي دخل الشركة (ص)(10%)

ناقصا :

إستنفاد الشهرة الناتجة عن الاستثمار الأول :

7.000.000 ـ (10% × 60.000.000) ÷ 5 =

1.000.000

(200.000)

2.000.000

(200.000)

3.000.000

(400.000)

توزيعات الأرباح المتسلمة

(400.000)

(600.000)

(1.000.000)

مجموع تسويات السنوات السابقة

400.000

=======

1.200.000

========

1.600.000

========

(3) 2.000.000 من حـ/المكاسب غير المحققة من الأوراق المالية المتاحة للبيع

2.000.000 إلى حـ/ التغير في القيمة العادلة للأوراق المالية المتاحة للبيع

(إقفال الحسابات المتعلقة بطريقة القيمة العادلة نتيجة للتحول إلى طريقة حقوق الملكية).

30/12/2004 :

(1) 7.500.000 من حـ/الاستثمار في الشركة (ص)

7.500.000 إلى حـ/ دخل الاستثمار في الشركة (ص)

(إثبات حصة الشركة (س) في صافي دخل الشركة (ص) لعام 2004 وفقا لطريقة حقوق الملكية 25.000.000 × 30%).

(2) 2.000.000 من حـ/النقدية

2.000.000 إلى حـ/ الاستثمار في الشركة (ص)

(إثبات تسلُّم 2.000.000 وحدة نقدية من الشركة (ص) عبارة عن توزيعات أرباح)

(3) 400.000 من حـ/دخل الاستثمار في الشركة (ص)

400.000 إلى حـ/ الاستثمار في الشركة (ص)

(إثبات الإستنفاد السنوي للشهرة)

وقد تم حساب الإستنفاد السنوي للشهرة كالآتي :

إستنفاد شهرة الاستثمار الأول + إستنفاد شهرة الاستثمار الإضافي

[7.000.000 ـ (10% × 60.000.000)]	+	[15.000.000 ـ (20% × 70.000.000)]
5	+	5

= 200.000 + 200.000 = 400.000 وحدة نقدية

وتتم تسوية أرصدة الاستثمار في الشركة (ص) ، نتائج عمليات الشركة (س) ، والأرباح المبقاة لشركة (س) بأثر رجعي كالآتي :

أولا : الاستثمار في الشركة (س) :

	2002	2003	2004
الرصيد في بداية العام	7.000.000	7.400.000	23.600.000 ^(*)
حصة الشركة (س) في صافي دخل الشركة (ص)	1.000.000	2.000.000	7.500.000
ناقصا : إطفاء الشهرة الناتجة عن الاستثمار الأول : [7.000.000 ـ (10% × 60.000.000) ÷ 5]	(2.000.000)	(2.000.000)	(4.000.000)
توزيعات الأرباح المتسلمة	(400.000)	(600.000)	(2.000.000)
مجموع تسويات السنوات السابقة	7.400.000 =========	8.600.000 =========	28.700.000 =========

ثانيا : نتائج عمليات الشركة (س) :

	2002	2003	2004
صافي الدخل (بما فيه توزيعات الأرباح المتسلمة)	50.000.000	80.000.000	100.000.000
+ حصة الشركة (س) في صافي دخل الشركة (ص)	1.000.000	2.000.000	7.500.000
ـ توزيعات الأرباح المتسلمة من الشركة (ص)	(400.000)	(600.000)	(2.000.000)
ـ الإستنفاد السنوي للشهرة :	(200.000)	(200.000)	(400.000)
صافي الدخل بعد تسويته وفقا لطريقة حقوق الملكية	50.400.000 ========	81.200.000 =========	105.100.000 =========

ثالثا : الأرباح المبقاة (الشركة (س) :

	2002	2003	2004
الأرباح المبقاة أول المدة	500.000.000 ^(**)	540.200.000	600.400.000
+ أرباح السنة (انظر نتائج العمليات أعلاه)	50.400.000	81.200.000	105.100.000
ـ توزيعات الأرباح (افتراضية)	(10.400.000)	(21.200.000)

البيـــان	عام 2002	عام 2003	عام 2004
إثبات الاستثمار في الشركة (ع) بتاريخ 1/1/2002.	268000 من حـ/ الاستثمار في الشركة (ع) 268000 إلى حـ/ النقدية	ــــ	ــــ
إثبات حصة الشركة (م) من توزيعات أرباح الشركة (ع).	6000 من حـ/ النقدية 6000 إلى حـ/ الاستثمار في الشركة (ع) (30% × 20000)	9000 من حـ/ النقدية 9000 إلى حـ/ الاستثمار في الشركة (ع) (30% × 30000)	3000 من حـ/ النقدية 3000 إلى حـ/ الاستثمار في الشركة (ع) (30% × 10000)
إثبات حصة الشركة (م) في أرباح (خسائر) الشركة (ع)	27000 من حـ/ الاستثمار في الشركة (ع) 27000 إلى حـ/ دخل الاستثمار في الشركة (ع) (30% × 90000)	15000 من حـ/ الاستثمار في الشركة (ع) 15000 إلى حـ/ دخل الاستثمار في الشركة (ع) (30% × 50000)	3000 من حـ/ دخل الاستثمار في الشركة (ع) 3000 إلى حـ/ الاستثمار في الشركة (ع) (30% × 10000)
إثبات إجمالي استنفاد الفرق	8000 من حـ/ دخل الاستثمار في الشركة (ع) 8000 إلى حـ/ الاستثمار في الشركة (ع)	5000 من حـ/ دخل الاستثمار في الشركة (ع) 5000 إلى حـ/ الاستثمار في الشركة (ع)	5000 من حـ/ دخل الاستثمار في الشركة (ع) 5000 إلى حـ/ الاستثمار في الشركة (ع)
استبعاد حصة الشركة (م) من الأرباح التي أثبتتها الشركة (ع) على البضاعة المبيعة إلى الشركة (م) خلال عام 2003.	ـــ	1800 من حـ/ دخل الاستثمار في الشركة (ع) 1800 إلى حـ/ الاستثمار في الشركة (ع) (30% × 6000)	ـــ