معايير المحاسبة المالية

جمادى الآخرة 1424هـ

أغسطس 2003م

هيئة المحاسبة والمراجعة لدول مجلس التعاون لدول الخليج العربية GCC Accounting & Auditing Organization

www.gccaao.org

حقوق التأليف والطبع والنشر محفوظة لهيئة المحاسبة والمراجعة لدول مجلس التعاون لدول الخليج العربية، لا يجوز اقتباس جزء من هذه المادة أو إعادة طبعها أو تصويرها بأي شكل أو خزنها في نظم إليكترونية أو ميكانيكية دون موافقة كتابية مسبقة من الهيئة إلا في حالات الاقتباس القصير لإجراء البحوث والدراسات مع وجوب ذكر المصدر.

ص.ب 55822 – الرياض 11544 – المملكة العربية السعودية – هاتف : 4736808 – فاكس : 4736805

P.O. Box 55822 – Riyadh 11544 – Kingdom of Saudi Arabia – Tel.: 4736808 – Fax : 4736805

تقديم :

يهدف مجلس التعاون إلى تحقيق التنسيق والتكامل والترابط بين الدول الأعضاء في جميع الميادين وصولاً إلى وحدتها وتعميق وتوثيق الروابط والصلة وأوجه التعاون بين شعوبها في مختلف المجالات .

وقد أنشئت هيئة المحاسبة والمراجعة لدول مجلس التعاون لدول الخليج العربية، بصفتها أحد روافد تحقيق هذا الهدف، بقرار المجلس الأعلى لمجلس التعاون في الدورة التاسعة عشرة المنعقدة في أبوظبي بتاريخ 7-9 ديسمبر 1998م، ونصت المادة (3) من نظامها على أن "للهيئة شخصية اعتبارية وميزانية مستقلة وتتمتع بالحصانات والامتيازات طبقاً لما هو متبع في مجلس التعاون لدول الخليج العربية، كما يتمتع العاملون بها بالتسهــيلات والامتيازات لقيامهم بأعمال الهــيئة " . وبدأت الهيئة عملهــا بتاريخ 20 مايو2001م باجتماع جمعيتها العمومية الأول واختيار أعضاء مجلس إدارتها .

وقد نهجت الهيئة على الأخذ بالأسلوب العلمي والعملي في عملها، فأعد مجلس إدارتها خطة إستراتيجية بلورت عمل المجلس لخمس سنوات، وشملت أهدافاً رئيسة، تمثل أغراض الهيئة الواردة في نظامها، وقسمها إلى أهداف فرعية تشكل المقومات المتعارف على ضرورة توافرها في المهنة، وهـي : (1) الإطار الفكري للمحاسبة المالية (الأهداف والمفاهيم) و(2) معايير المحاسبة و (3) معايير المراجعة و(4) قواعد سلوك وآداب المهنة و(5) التأهيل المهني ـ شهادة الزمالة و(6) التدريب والتعليم المستمر و(7) معايير وبرامج مراقبة الأداء المهــني و(8) النظام القانوني الموحد لمزاولة مهنة المحاسبة والمراجعة و(9) البحوث والدراسات والنشرات والتواصل مع ذوي الاختصاص والاهتمام والمستفيدين من خدمات الهيئة ـ مركز الدراسات والمعلومات . كما أعد المجلس برنامجاً مفصلاً لتنفيذ كل هدف فرعي، ومن ينفذه ومن يراجعه ومتى، وكيف، وقدر تكلفته .

وقد تم ـ ولله الحمد ـ الانتهاء من إعداد المقومات المشار إليها من قبل مستشارين ذوي اختصاص وخبره، وتم مراجعتها من قبل خبراء، وفرق عمل متخصصة، وجرى تنفيذها حسب برنامجها وفي حدود تكلفتها المعتمدة . وقام مجلس إدارة الهيئة باعتماد الإطار الفكري للمحاسبة المالية كونه أساس النظر في المقومات الأخرى بفاعلية وكفاية، كما توصل إلى الصيغ النهائية للمقومات الأخرى السابق ذكرها . وقرر المجلس توزيع المقومات على المحاسبين، والمراجعين، والجامعات، وأسواق المال، والجهات الحكومية ذات العلاقة ومستخدمي التقارير المالية، وذوي الاهتمام والاختصاص عامة . وأن يطلب منهم بيان مقترحاتهم وملاحظاتهم، خلال ستة أشهر تنتهي في 31/12/2003م .

كما أعتمد المجلس وسائل التطوير المستمر، والتأكد من التطبيق والتحديث المتمثلة في التنظيم الداخلي للهيئة، الذي يشمل : (1) اللوائح الإدارية والمالية و(2) اللوائح الداخلية المنظمة لعمل اللجان الفنية، وهي : لجنة معايير المحاسبة ، لجنة معايير المراجعة ، لجنة معايير الخدمات الاستشارية، لجنة سلوك وآداب المهنة ، لجنة اختبارات الزمالة ، لجنة الترشيحات ، لجنة مراقبة جودة الأداء المهني ، لجنة التدريب والتعليم المستمر.

وتوجد الخطة الاستراتيجية وبرنامج تنفيذها والمقومات السابق ذكرها واللوائح المنظمة لعمل الهيئة لتطورها، ومتابعة تطبيقها، وتحديثها، على موقع الهيئة )www.gccaao.org)، وكذلك يظهر على الموقع العدد الأول من نشرة الهيئة.

وسينتج عن اعتماد المقومات المشار إليها :

* اقتناع معدي التقارير المالية، ومتخذي القرارات الاقتصادية، وممارسي المهنة وعلمائها بأن تلك المقومات متفقة مع بيئتهم الاقتصادية، والاجتماعية، والنظامية (القانونية) .

* توفير مرجع موحد في كل دول مجلس التعاون باللغة العربية وباللغة الإنجليزية أيضاً لأساتذة المحاسبة والمراجعة وطلابها، وممارسي المهنة، والمستفيدين من خدماتها.

* إيجاد أسباب القدرة على المشاركة الإيجابية في المنتديات الدولية المختلفة، وبيان متطلبات بيئة دول مجلس التعاون لأخذه في الحسبان عند قيام تلك المنتديات بالعمل على التقريب بين مقومات المهنة في الدول ذات البيئات المختلفة .

كما سينتج عن تطبيق المقومات :

* تقارير مالية تظهر بعدل مراكز الوحدات الاقتصادية المالية، ونتائج أعمالها. وستكون عوناً لها على المنافسة في الأسواق العالمية، ودعماً لاقتصاد دول مجلس التعاون .

* إعداد وتحديث، مقومات المهنة، على نحو منتظم، بأيد وطنية، ذات التصاق مباشر بالتغيرات المحلية، وإطلاع مستمر على المتغيرات العالمية.

* إعداد وتحديث مقومات المهنة، الصالحة لبيئة دول مجلس التعاون وحسب حاجتها، وأولوياتها، وبنوعية لا تقل عما تصدره الهيئات المتخصصة في البيئات الأخرى .

وفي الختام أقدم الشكر والتقدير لكل من ساهم في تحقيق ما تم إنجازه، من المستشارين، والخبراء، وفرق العمل، والجهات الحكومية، والهيئات المهنية، والمنشآت الخاصة . وآمل من كل قادر على المشاركة إرسال مقترحاته وملاحظاته على مقومات المهنة السابق ذكرها للهيئة، قبل موعدها المحدد، نهاية ديسمبر 2003م .

حرر في 9 أغسطس 2003م.

رئيس مجلس الإدارة

عبد العزيز بن راشد إبراهيم الراشد

مقدمة :

في إطار الجهود التي تقوم بها هيئة المحاسبة والمراجعة لدول مجلس التعاون لدول الخليج العربية للنهوض بمهنة المحاسبة والمراجعة والارتقاء بمستواها في دول مجلس التعاون، وضع المجلس خطة استراتيجية لإعداد مقومات المهنة، ومنها إعداد معايير للمحاسبة .

وكلفت الهيئة الأستاذ الدكتور إسماعيل بن إبراهيم جمعة (المستشار) لإعداد بعض معايير المحاسبة الأساسية وفق منهجية تم شرحها في مقدمة الدراسة التي قام بها المستشار، وشُكِّل فريق عمل من ذوي العلم والخبرة من جميع دول المجلس لمراجعة ما توصل إليه المستشار، وضم الفريق كلاً من: الأستاذ علي سعيد الشرهان من الإمارات العربية المتحدة، والأستاذ أحمد مطر من مملكة البحرين، وحل محله فيما بعد الأستاذ حميد رحمة من مملكة البحرين أيضاً، والأستاذ يوسف محمد المبارك من المملكة العربية السعودية، والأستاذ رياض العصفور من سلطنة عمان، والدكتور خالد الخاطر من دولة قطر، والدكتور وائل الراشد من دولة الكويت ووضع الفريق توصياته ومقترحاته للمجلس.

وفي اجتماع مجلس الإدارة خلال الفترة 1ـ4 يونيو 2003م، توصل المجلس إلى الصيغ النهائية لمعايير المحاسبة. وقرر المجلس توزيع هذه المعايير على المحاسبين والمراجعين والجامعات والجهات الأخرى ذات العلاقة، وأن يطلب منهم بيان ملاحظاتهم واقتراحاتهم حيالها، على أن تصل للهيئة قبل نهاية عام 2003م، حيث سينظر المجلس فيما يرد إليه من ملاحظات ويعتمد المعايير المشار إليها بشكل نهائي في اجتماع المجلس المقرر مع نهاية عام 2003م .

وتوجد المعايير على موقع الهيئة (www.gccaao.org) ومطبوعة على هذه الوثيقة، التي تشمل نبذه مختصرة عن مسيرة الهيئة ومستقبلها.

لذا آمل تزويد الهيئة بملاحظاتكم ومقترحاتكم وفقاً للنموذج المرفق ـ أو النموذج الالكتروني من على موقع الهيئة على الانترنت ـ ليتسنى دراستها وتحليلها والاستفادة منها قبل الاعتماد النهائي لمعايير المحاسبة.

راجياً من الله العلي القدير أن يوفق الجميع لما يحبه ويرضاه.

المدير التنفيذي

هيئة المحاسبة والمراجعة لدول مجلس التعاون لدول الخليج العربية

معايير المحاسبة المالية

(يمكن تعبئة هذا النموذج من على موقع الهيئة على الانترنت www.gccaao.org)

الاسم : الصفحة رقم ( ) من ( )

أسباب التعديل

الملاحظة/ التعديل المقترح

السطر

الفقرة

الصفحة

ملاحظة : يراعى عرض كل ملاحظة في صفحة مستقلة وذلك تسهيلاً لتبويب الملاحظات حسب الموضوعات عند دراستها.

يرسل على عنوان ص ب 55822 الرياض 11544 المملكة العربية السعودية أو الفاكس (4736805ـ009661).

فهــرس المحتويــــات

	الموضــــــوع	رقم المعيار	رقم الصفحة
ـ ملخص عن نشأة الهيئة ومنتجات عملها.		ـ	11
ـ مقدمة معايير المحاسبة المالية		ـ	27
ـ المنهج المستخدم في وضع معايير المحاسبة المالية		ـ	28
ـ معيار العرض والإفصاح العام		1	31
ـ معيار الأصول الثابتة		2	165
ـ معيار الأصول غير الملموسة		3	217
ـ معيار المخزون		4	247
ـ معيار الاستثمار في الأوراق المالية		5	283
ـ معيار الإيرادات		6	313
ـ معيار المحاسبة عن عقود الإيجار		7	341
ـ معيار العملات الأجنبية		8	389
ـ معيار القوائم المالية المرحلية		9	419
ـ معيار تكاليف البحث والتطوير		10	449
ـ معيار الإفصاح عن العمليات مع ذوي العلاقة		11	475
ـ معيار توحيد القوائم المالية		12	491
ـ معيار التقارير القطاعية		13	525

ملخص عن نشأة الهيئة ومنتجات عملها

1ـ نشأة الهيئة :

بدأ الاهتمام بمهنة المحاسبة والمراجعة في إطار العمل المشترك بين دول مجلس التعاون، ووافق المجلس الأعلى عام1982م على فتح باب التسجيل والترخيص لأصحاب عدد من المهن، منها مهنة المحاسبة والمراجعة، والسماح لهم بممارستها، بشرط الحصول على التسجيل والترخيص المطلوبين عادة ممن يماثلونهم من مواطني الدولة العضو المضيفة. وتبعت ذلك دراسات جادة لتطوير المهنة من أهمها :

* تقديم وزارة التجارة بالمملكة العربية السعودية نتائج عملها على تطوير المهنة، الذي شمل : أهداف المحاسبة المالية، ومفاهيمها، ومعيار العرض والإفصاح العام، ومعايير المراجعة، والتنظيم الداخلي للمهنة التي تتولى تطويرها، للجنة التعاون التجاري أثناء انعقاد اجتماعها الثالث في يوليو 1984م. وتم تشكيل لجنة من المتخصصين من دول المجلس لدراسة تلك المنتجات.

* دعوة لجنة فنية لدراسة مشاريع معايير المحاسبة والمراجعة المعدة من قبل وزارة التجارة بالمملكة العربية السعودية بناءاً على قرار لجنة التعاون التجاري في اجتماعها السادس في سبتمبر 1986م واقترحت اللجنة المدعوة أن يكون تناول تطوير المهنة وفقاً لمنهج تحديد الأهداف، وتعريف المفاهيم، ودراسة معايير المحاسبة، ودراسة معايير المراجعة، ووضع قواعد موحدة للتنظيم الداخلي للمهنة. ولما بدا للأمانة العامة لمجلس التعاون تعذر إمكانية تنفيذ هذا البرنامج من خلال هذه اللجنة، رأت أن هذه الخطوة يجب أن يقوم بها المحاسبون والمراجعون (ممارسون وأكاديميون) من باب أولى.

* إقرار مشروع النظام (القانون) الموحّد للتسجيل والترخيص الذي تقدمت به الأمانة بعد دراسة ومسح قوانين وأنظمة تسجيل وترخيص المحاسبين والمراجعين القانونيين في الدول الأعضاء، في الاجتماع التاسع للجنة التعاون التجاري الذي عقد في الرياض في يوليو 1987م، على أن يكون النظام (القانون) استرشادياً.

* تشكيل لجنة من دول المجلس لدراسة ما قررته لجنة التعاون التجاري في اجتماعها العاشر المنعقد في ديسمبر 1987م من موافقة على اقتراح اللجنة المكلفة بدراسة معايير المحاسبة والمراجعة، المتمثل في تناول تطوير المهنة وفقاً للمنهج التالي :(1) تحديد الأهداف، (2) تعريف المفاهيم، (3) دراسة معايير المحاسبة، (4) دراسة معايير المراجعة، (5) وضع قواعد موحدة للتنظيم الداخلي لمهنة المحاسبة والمراجعة لدول مجلس التعاون.

* تشكيل لجنة تأسيسية بتشجيع من الأمانة العامة لمجلس التعاون من نخبة الممارسين والأكاديميين من مواطني دول المجلس للعمل بشكل جماعي تطوعي، لتقديم واقتراح كل ما من شأنه الارتقاء بالمهنة، وقد انتظم هؤلاء في اللجنة التأسيسية في مارس 1990م، واجتمعت اللجنة عدة مرات مع ممثلي وزارات التجارة بالدول الأعضاء بمجلس التعاون. وبناءً على الاقتناع بأهمية أهداف المهنة، تم الاتفاق على تأسيس هيئة مهنية فنية تحت إشراف لجنة التعاون التجاري " وزراء التجارة بالدول الأعضاء " وتم إعداد مشروع النظام الأساسي لهيئة المحاسبة والمراجعة لدول مجلس التعاون.

* موافقة لجنة التعاون التجاري في 15 سبتمبر 1998م على مشروع النظام الأساسي للهيئة، وتم رفع المشروع إلى مقام المجلس الأعلى لمجلس التعاون، فصدرت موافقة القادة في القمة التاسعة عشرة المنعقدة في أبو ظبي بدولة الأمارات العربية المتحدة في ديسمبر 1998م على هذا المشروع، وصدر النظام الأساسي لهيئة المحاسبة والمراجعة لدول مجلس التعاون لدول الخليج العربية. وجاء في النظام أن للهيئة شخصية اعتبارية، وميزانية مستقلة وتتمتع بالحصانات والامتيازات طبقاً لما هو متبع في مجلس التعاون لدول الخليج العربية. وحدد النظام أهدافها ومهامها وبيّن عضوية الهيئة، وأنها تتكون من جمعية عمومية ومجلس إدارة وجهاز تنفيذي. كما حدد اللجان الفنية المنبثقة عن مجلس الإدارة وكذلك مالية الهيئة ومواردها.

* بدأت الهيئة مزاولة أعمالها بدعوة الأمانة العامة في مايو 2001م لعقد الاجتماع الأول للجمعية العمومية بالرياض وذلك تنفيذاً لقرار المجلس الأعلى بشأن الدورة الأولى، وقررت الجمعية العمومية اختيار مدينة الرياض بالمملكة العربية السعودية مقراً للهيئة، كما تمت انتخابات أعضاء مجلس الإدارة، للدورة الأولى، ومدتها أربع سنوات، من بين ممثلي الدول الأعضاء في الجمعية العمومية حسب الفئات التي حددها النظام الأساسي، فتمثلت كل دولة بثلاثة أعضاء مع ممثل للأمانة العامة لمجلس التعاون ليكون مجموع الأعضاء تسعة عشر عضواً.

* عقد مجلس الإدارة اجتماعه الأول بعد انعقاد الجمعية العمومية مباشرةً في مايو 2001م وانتخب معالي الأستاذ/ عبد العزيز راشد بن إبراهيم الراشد من المملكة العربية السعودية رئيساً للمجلس، كما انتخب سعادة الدكتور/ جاسم محمد المضف من دولة الكويت نائباً للرئيس، وطلب المجلس من الأستاذ/ عقل مناور الضميري من الأمانة العامة لمجلس التعاون تولي مهام منسق ومقرر مجلس الإدارة.

ويتكون أعضاء مجلس إدارة الهيئة في دورته الأولى من كل من :

م	الاسم	الدولــــة
1	الأستاذ/ محمد جاسم المزكي (حل محله فيما بعد الشيخ/ سعود حمد القاسمي)	دولة الأمارات العربية المتحدة
2	الأستاذ/ أحمد جاسم العبدولي	دولة الأمارات العربية المتحدة
3	الأستاذ/ بطي أحمد بن خادم	دولة الأمارات العربية المتحدة
4	الأستاذ/ علي أحمد رضي	مملكة البحرين
5	الأستاذ/ عباس عبد المحسن رضي	مملكة البحرين
6	الدكتورة/ جواهر شاهين المضحكي	مملكة البحرين
7	الأستاذ/ عبد العزيز بن راشد الراشد (الرئيس)	المملكة العربية السعودية
8	الأستاذ/ علي دغيليب العتيبي (حل محله فيما بعد الأستاذ/ أحمد محمد العبد القادر)	المملكة العربية السعودية
9	الأستاذ/ عبد الإله محمد العبيد	المملكة العربية السعودية
10	الفاضلة/ نفيسة بنت جعفر بن محمد	سلطنة عمان
11	الفاضل/ سالم حميد الخصيبي	سلطنة عمان
12	الفاضل/ منصور درويش الرئيسي	سلطنة عمان
13	الأستاذ/ صلاح بن غانم العلي	دولة قطر
14	الأستاذ/ علي بن سلطان الهاجري	دولة قطر
15 16	الأستاذ/ حسين فرج إبراهيم الدكتور/ جاسم محمد المضف (نائب الرئيس)	دولة قطر دولة الكويت
17	الأستاذ/ حمد عبد الله الغانم	دولة الكويت
18	الأستاذ/ عبد اللطيف أحمد الأحمد	دولة الكويت
19	الأستاذ/ صالح عبد الرحمن السماعيل (حل محله فيما بعد الأستاذ/ عقل مناورالضميري ثم الأستاذ/ حسن محمد العبيدلي)	الأمانة العامة لمجلس التعاون

2ـ منتجات عمل الهيئة :

2/1 الخطة الاستراتيجية :

بدأ المجلس منذ اجتماعه الأول في مايو 2001م ببحث سبل تحقيق أهداف الهيئة، وشكل لجاناً فرعية من بين أعضائه حسب أهدافها ومن بينها لجنة للحصول على التمويل، ولجنة لإعداد الموازنة التقديرية. ولم تتوصل اللجنتان إلى وضع تصور مناسب لعدم قدرتهما على معرفة التمويل المتوقع، ولذلك قرر المجلس بعد التعمق في دراسة الأسباب التي أوردتها اللجنتان، وضع خطة استراتيجية حسب المنهج العلمي المجرب للتخطيط، شمل توثيق الوضع الحالي لمقومات المهنة، وتحليله، ومتابعة تنفيذها وتقويمه، وتكلفته، كما شمل سبل إعداد مقومات المهنة، وتطبيقها والرقابة على تنفيذها. وذلك لوضع تصور واضح تحت يد المهتمين بالمهنة والمستفيدين من خدماتها، لمساندتها بالتمويل على أسس بينة، تعكس طموحاتهم في سرعة تحقيق أهدافها، وليكون تحت يد المجلس مصدر للتمويل يمكنه من الالتزام بالتكاليف الضرورية لتحقيق تلك الأهداف، وفوض رئيس المجلس وبعض أعضائه بتكليف جهات استشارية معروفة للقيام بذلك.

وقد حاول المجلس الاستعانة بشركات استشارية متخصصة بكلفة معقولة لإعداد الخطة، ولم يتسن ذلك، فقام المجلس، بتشكيل فريق لإعدادها مستعيناً بأعضائه، ومعتمداً على جهود تبرعية من الأستاذ/ يوسف بن محمد المبارك أمين عام الهيئة السعودية للمحاسبين القانونيين، وبمقابل محدود من الدكتور/ أسامة بن فهد الحيزان رئيس قسم العلوم المالية بجامعة الأمير سلطان والأستاذ/ فؤاد بن عبدالله الراشد المدير المالي لشركة الرياض للإنشاء والتعمير، كما كلف المجلس رئيس المجلس وعضو مجلس الإدارة والمنسق السابق الأستاذ عقل الضميري بمعاونتهم حسب الحاجة.

وقام الفريق بمساندة من الأمانة العامة لمجلس التعاون الخليجي ودعم من الهيئة السعودية للمحاسبين القانونيين، واستخدام ما لدى مكتب الراشد (مستشارون ومحاسبون ومراجعون قانونيون) من أدوات فنية للتخطيط بإعداد الخطة الاستراتيجية، وبرامج تنفيذها.

كما قام المجلس بمراجعتها وتعديلها واعتمادها. وكلف الدكتور/ أسامة بن فهد الحيزان بمتابعة تنفيذ الجوانب الفنية، والأستاذ/ عقل الضميري بمتابعة الجوانب الإدارية والتنسيق، يساعدهما رئيس المجلس حسب الحاجة، ويساندهما أعضاء المجلس، خصوصاً على توزيع الاستبانات في دولهم واستعادتها.

وتظهر الخطة الاستراتيجية للهيئة، وبرامج تنفيذها المعتمدة من المجلس على موقع الهيئة www.gccaao.org. ويتبين منها التركيز على التعرف على مقومات المهنة في دول المجلس، ومقارنتها بمقومات المهنة في بيئات أخرى، مع مراعاة الاختلاف وأسبابه وآثاره، لتأتي المقومات متفقة مع بيئة دول المجلس، ولا تقل عما صدر في البيئات الأخرى.

2/2 مقومات المهنة :

وفيما يلي ذكر لمقومات المهنة (الأهداف الفرعية للخطة الاستراتيجية)، والمستشارين الذين عملوا عليها، والفريق الذي اعتمدها، أما منتجات عملهم التي تشمل المنهج المتبع، والدراسات المقارنة والتحليل، والمقومات التي تم التوصل إليها فتوجد كاملة على موقع الهيئة على الانترنت.

2/2/1 الهدف الرئيسي الأول : نص نظام الهيئة على " مراجعة وتطوير وإعداد واعتماد المعايير المهنية وعلى الأخص معايير المحاسبة والمراجعة وقواعد سلوك وآداب المهنة آخذة في الاعتبار المعايير الدولية وتجارب الدول والهيئات المهنية " وتم تنفيذه من خلال تقسيمه لأهداف فرعية كالتالي :

(1) الهدف الفرعي الأول: الإطار الفكري للمحاسبة المالية (الأهداف والمفاهيم):

(2) الهدف الفرعي الثاني : معايير المحاسبة المالية :

تم تكليف الأستاذ الدكتور إسماعيل جمعة مستشاراً للعمل على هذين الهدفين وانتهى بمشروع الإطار الفكري للمحاسبة المالية ومشاريع معايير المحاسبة. وتم تشكيل فريق عمل من ذوي العلم والخبرة من جميع دول الخليج لمراجعة ما توصل إليه المستشار. وضم فريق العمل: الأستاذ علي سعيد الشرهان من الإمارات العربية المتحدة، والأستاذ أحمد مطر من مملكة البحرين، وحل محله فيما بعد الأستاذ حميد رحمة من مملكة البحرين أيضاً، والأستاذ يوسف محمد المبارك من المملكة العربية السعودية، والأستاذ رياض العصفور من سلطنة عمان، والدكتور خالد الخاطر من دولة قطر، والدكتور وائل الراشد من دولة الكويت. قام المجلس بدراستها وتوصل إلى المنتج النهائي وقرر طرحه للكافة على النحو الوارد ذكره في الفقرة (2/3) أدناه.

(3) الهدف الفرعي الثالث : معايير المراجعة :

تم تكليف الدكتور إيهاب كامل أبو الخير مستشاراً للعمل على هذا الهدف وانتهى بمشاريع معايير المراجعة، وقام نفس الفريق الذي شُّكل لمراجعة ما يتعلق بالهدفين الفرعيين الأول والثاني عن المحاسبة، السابق ذكره، بمراجعة ما توصل إليه المستشار عن معايير المراجعة. وقام المجلس بدراستها وتوصل إلى المنتج النهائي وقرر طرحه للكافة على النحو الوارد ذكره في الفقرة (2/3) أدناه.

(4) الهدف الفرعي الرابع : قواعد سلوك وآداب المهنة :

تم تكليف الدكتور محمد السهلي مستشاراً للعمل على هذا الهدف وانتهى بمشروع القواعد العامة لسلوك وآداب المهنة . وقام المجلس بدراسة المشروع وتوصل إلى المنتج النهائي وقرر طرحه للكافة على النحو الوارد ذكره في الفقرة (2/3) أدناه.

2/2/2 الهدف الرئيسي الثاني : نص نظام الهيئة على " تطوير وتوحيد وسائل تنظيم المهنة بما في ذلك اقتراح تعديل وتطوير وتوحيد الأنظمة والقوانين المنظمة لها وإجراءات ترخيص مزاولتها ". وتم تنفيذه من خلال الهدفين الفرعيين التاليين :

(1) الهدف الفرعي الأول : حصر ومراجعة وتقييم الأنظمة والقوانين المنظمة للمهنة.

(2) الهدف الفرعي الثاني: إعداد مشروع النظام (القانون) الموحد لمزاولة مهنة المحاسبة والمراجعة بدول المجلس :

تم تكليف الأستاذ عبد الله الأحمدي مستشاراً للعمل على هذين الهدفين وانتهى بمشروع نظام (قانون) موحد لمزاولة مهنة المحاسبة والمراجعة بدول مجلس التعاون. وقام المجلس بدراسة المشروع وتوصل إلى المنتج النهائي وقرر طرحه للكافة على النحو الوارد ذكره في الفقرة (2/3) أدناه.

2/2/3 الهدف الرئيسي الثالث : نص نظام الهيئة على "وضع القواعد اللازمة لامتحان شهادة الزمالة وتنفيذه بما في ذلك الجوانب المهنية والعملية والعلمية لمهنة المحاسبة والمراجعة" وقد جرى تنفيذه تحت مسمى (وضع القواعد العامة لاختبارات الزمالة ومواده ومحتوياته ومتطلبات الجلوس له).

تم تكليف الدكتور أسامة بن فهد الحيزان مستشاراً، يعاونه الأستاذ أمين بن فهد الشدي، للعمل على هذا الهدف وانتهيا بمشروع وضع القواعد اللازمة لامتحان شهادة زمالة الهيئة ومواده ومحتوياته ومتطلبات الجلوس له. وقام المجلس بدراسة المشروع وتوصل إلى المنتج النهائي وقرر طرحه للكافة على النحو الوارد ذكره في الفقرة (2/3) أدناه.

2/2/4 الهدف الرئيسي الرابع : نص نظام الهيئة على " الارتقاء بمستوى الأداء المهني وإعداد وتنفيذ برنامج التعليم المستمر المتعلق بالمهنة ". وجرى تنفيذه تحت مسمى (التدريب والتعليم المستمر)

تم تكليف الدكتور أيمن الغباري مستشاراً للعمل على هذا الهدف وانتهى بمشروع القواعد العامة للتعليم المستمر والتدريب. وقام المجلس بدراسة المشروع وتوصل إلى المنتج النهائي وقرر طرحه للكافة على النحو الوارد ذكره في الفقرة (2/3) أدناه.

2/2/5 الهدف الرئيسي الخامس : نص نظام الهيئة على "وضع التنظيم المناسب للرقابة الميدانية لأداء المحاسبين القانونيين ومتابعة وتقويم الأداء المهني". وتم تنفيذه من خلال الهدفين الفرعيين التاليين :

(1) الهدف الفرعي الأول : وضع التنظيم المناسب للرقابة الميدانية، واقتراح واعتماد معايير وبرامج مراقبة الأداء المهني.

(2) الهدف الفرعي الثاني : وضع أدلة إجراءات فرق فحص مكاتب المحاسبة :

تم تكليف الأستاذ عبد العزيز الفريح مستشاراً للعمل على هذين الهدفين وانتهى بإعداد مشروع تنظيم للرقابة الميدانية ومعايير وبرامج مراقبة الأداء المهني وأدلة فحص مكاتب المحاسبة. وقام المجلس بدراستها وتوصل إلى المنتج النهائي وقرر طرحه للكافة على النحو الوارد ذكره في الفقرة(2/3) أدناه.

2/2/6 الأهداف الرئيسة : ( السادس، والسابع، والثامن) : الهدف الرئيسي السادس : نص نظام الهيئة على" إعداد وتشجيع البحوث والدراسات والترجمة وإصدار الكتب والدوريات والنشرات المتعلقة بمهنة المحاسبة والمراجعة وما يتصل بهما وإثراء الفكر المحاسبي علمياً ومهنياً "، والهدف الرئيسي السابع الذي نص النظام فيه على " التنسيق بين الجمعيات والجهات المعنية بتطوير مهنة المحاسبة والمراجعة والمحاسبين الممارسين والعمل على دعمها وتطويرها "، والهدف الرئيسي الثامن والذي نص النظام فيه على " توحيد المصطلحات المحاسبية والرقابية".

وتم تنفيذ هذه الأهداف الرئيسة من خلال ما يلي :

(1) إنشاء مركز الدراسات والمعلومات :

تم تكليف الدكتور توفيق الربيعة يعاونه فريق مساند مكون من الدكتور محمد السهلي، والأستاذ عبد العزيز النويصر، بوضع بدائل لإنشاء المركز ومتطلبات إثراء الفكر المحاسبي، والممارسة المهنية وإيجاد علاقة بينها وبين المناهج والبرامج التعليمية، وكلف الفريق أيضاً بتطوير موقع الهيئة على الانترنت، وساعدت في ذلك الأستاذة الجوهرة القويز. وأُطلع المجلس على ما توصل إليه الفريق وقرر اعتماده وتكليف أحد أعضاء المجلس بمتابعة إنشاء المركز مع الجهاز التنفيذي للهيئة.

(2) إصدار نشرة دورية :

تم تكليف الدكتور عاصم السعيد للعمل على إصدار نشرة دورية ربع سنوية، وتم ولله الحمد إصدار العدد الأول من النشرة، يمكن الإطلاع على نسخة منها في موقع الهيئة على الانترنت.

2/2/7 عضوية الهيئة :

جرى التنفيذ تحت مسمى دراسة تنظيم العضوية ووضع ضوابط وشروط الانتساب للهيئة وتحديد رسوم العضوية :

تم تكليف الدكتور سليمان التويجري مستشاراً للعمل على هذا الهدف وانتهى بمشروع اقتراح ضوابط وشروط الانتساب للهيئة واقترح رسوم العضوية. قام المجلس بدراسته وقرر تشكيل لجنة فرعية من أعضائه لدراسة ما توصل إليه المستشار وربطه بموضوع مصادر التمويل بشكل عام وكذلك علاقة الهيئة بالهيئات والجمعيات الوطنية.

2/3 دراسة المجلس للمقومات وما توصل إليه حيالها :

قرر مجلس الإدارة الذي عقد في مدينة مسقط خلال الفـترة 1ـ4 يونيو 2003م، اعتماد الإطار الفكري للمحاسبة المالية (الأهداف والمفاهيم)، لكونه أساس النظر في المقومات الأخرى بفعالية وكفاية، وتوصل إلى الصيغ النهائية للمنتجات الأخرى السابق ذكرها، وبذلك تكون الهيئة أنجزت معظم أهدافها الواردة في نظامها.

كما قرر توزيع هذه المقومات على المحاسبين، والمراجعين، والجامعات، وأسواق المال، والجهات الحكومية ذات العلاقة، ومستخدمي التقارير المالية بما في ذلك مستخدمو القوائم المالية التي تصدر سنوياً عن المنشآت التجارية، وأن يطلب منهم بيان ما قد يكون لهم من اقتراحات حيالها، على أن تصل للهيئة قبل نهاية عام 2003م، حيث سينظر المجلس فيما يرد من ملاحظات ويعتمد المقومات المشار إليها بشكل نهائي في اجتماع المجلس المقرر له نهاية عام (2003م).

2/4 المقر المؤقت والدائم للهيئة :

استضافت الأمانة العامة لمجلس التعاون لدول الخليج العربية الهيئة منذ بداية عملها حتى انتقالها إلى مقرها المؤقت الذي تسلّمته من حكومة المملكة العربية السعودية بعد أن تم تجهيزه وتأثيثه، واعتمدت حكومة المملكة مبلغاً لبناء المقر الدائم. وسيتم تصميمه بالتنسيق ما بين الهيئة ووزارة المالية بالمملكة العربية السعودية والشروع ببنائه في عام 2004م.

2/5 اللوائح المالية والإدارية والفنية :

اعتمد مجلس الإدارة اللوائح المالية والإدارية واللوائح الداخلية المنظمة لعمل اللجان الفنية وحدد أيضاً أعداد وفئات أعضاء كل لجنة من لجان الهيئة الفنية.

2/6 المدير التنفيذي والجهاز الإداري :

تم في اجتماع مجلس الإدارة الذي عقد في مسقط في 1ـ4 يونيو 2003م اختيار الدكتور/ أسامة بن فهد الحيزان مديراً تنفيذياً للهيئة ويقوم بتعيين الجهاز الإداري المساند حسب تطور العمل بالهيئة.

3ـ المستقبل :

يتركز اهتمام الهيئة في المستقبل القريب على التوفيق بين تحقيق أهدافها، والحصول على التمويل الكافي لذلك، والتأكد من تطبيق مقومات المهنة وتطويرها.

3/1 تحقيق الأهداف :

تم ولله الحمد إنجاز ما سبق ذكره في (1) و(2) من مقومات المهنة، وتمثل أساس بناء الهيئة، وحيث توفر المقومات الأساسية للهيئة وسبل تطويرها، وكانت كلفة إنجازها متواضعة جداً لعدم تحمل الهيئة تكاليف ثابتة رئيسة من أهمها رواتب الجهاز الإداري بما في ذلك راتب المدير التنفيذي، حيث قام بالعمل أعضاء من مجلس الإدارة تبرعاً والمنسق بمكافأة رمزية حتى تم تعيين المدير التنفيذي في تاريخ 1/8/2003م، وبسبب الدعم الإداري الذي قدمته الأمانة العامة لمجلس التعاون، والدعم الفني الذي قدمته الهيئة السعودية للمحاسبين القانونيين حيث وفرت الوثائق والمعلومات للمستشارين والخبراء والدراسات المتعلقة بمقومات المهنة في المملكة على أشكال مختلفة حسب حاجة المستشارين. كما كان لتبرع المستشارين والخبراء والمساهمين الآخرين في إنجاز ما سبق بجزء مهم من إمكانياتهم، وجهدهم ووقتهم أثر مهم على تواضع تكلفة إعداد الخطة الاستراتيجية السابقة التي تم إنجازها.

وقد تم أخذ أثر هذا الجانب مع انخفاض التكاليف لما سبق إعداده عند إعداد الخطة للفترة المتبقية من العام (2003م)، وكذلك عند تحديث الخطة الخمسية للهيئة لتشمل الفترة من (2004 ـ 2008م) حيث تم إضافة تكلفة الجهاز الإداري ومكافآت أعضاء اللجان الفنية المنصوص عليها في نظام الهيئة التي ستتولى القيام باستكمال العمل على المقومات وتطويرها، والتأكد من تطبيقها، وتحديثها . وتتكون اللجان الفنية من عدد من الأعضاء حسب البيان التالي :

اسم اللجنة	الجهــــــات					الإجمالي
	أعضاء الهيئة الممارسون للمهنة	معدو القوائم (المحاسبون)	هيئة التدريس في الجامعات والمعاهد العليا	الجهات الحكومية	قطاع خاص
معايير المحاسبة	4	3	3	3	2	15
معايير المراجعة	3	3	3	2	2	13
قواعد سلوك وآداب المهنة	2	-	2	1	1	6
اختبارات الزمالة	3	-	3	1	1	8
الترشيحات	2	1	1	1	1	6
مراقبة الأداء المهني	3	1	2	1	1	8
التدريب والتعليم المستمر	2	-	2	1	1	6
البحوث والنشر	1	-	1	1	1	4
الخدمات الاستشارية	2*	1	1	1	1	6
المجموع	22	9	18	12	11	72

· يكون الأعضاء من العاملين بقطاع الاستشارات.

3/2 التمويل :

لقد كان هذا الجانب من عمل الهيئة أصعبها، وأكثرها خطورة على مستقبلها. فبرغم اقتناع المسئولين في الحكومات والقطاع الخاص، بمن فيهم الجهات المالية والمهنية، بأهمية ما تقوم به الهيئة على مصالح المستفيدين من خدماتها وهم كثير، وعلى الاقتصاد ككل، خاصة بعد الحوادث الكبيرة التي أودت بعدد من أكبر شركات العالم، لم ينعكس ذلك في توفير التمويل الكافي للهيئة للقيام بواجباتها للمساهمة إيجابياً في تجنيب البلدان حدوث مثل هذه الكوارث . وقد توصلت الهيئة إلى أن أفضل السبل أن تعد خطتها الاستراتيجية على أساس ربط الأهداف بتكاليفها وسبل تمويلها على غرار الخطة الاستراتيجية التي وضعتها للفترة السابقة الظاهرة في موقع الهيئة (www.gccaao.org)، وأن ترفعها للجنة الوزارية قبل اجتماعها المقرر في أكتوبر 2003م، وأن ترفق بها تقريراً شاملاً عن منتجات عمل الهيئة، عملاً بما جاء في المادة (4) من نظام الهيئة التي تنص على : (أن تتولى لجنة التعاون التجاري بمجلس التعاون الإشراف على الهيئة من خلال التقارير الدورية المرفوعة إليها من مجلس إدارة الهيئة).

وبذلك يكون لدى اللجنة الوزارية تصور واضح عن أهداف الهيئة التي تستطيع تحقيقها إذا توفر لها التمويل الكافي، وتتخذ اللجنة قرارها بما يتفق مع خطط دول المجلس في هذا المجال وطموحاته.

فرغ من إعداد هذا الملخص في يوم السبت 11 جمادى الآخرة 1424 هـ الموافق 9 أغسطس 2003م.

معايير المحاسبة المالية

مقدمة :

تحقيقاً لما يهدف إليه مجلس التعاون لدول الخليج العربية من تحقيق التنسيق والتفاعل بين الدول الأعضاء في جميع الميادين، فقد أنشئت هيئة المحاسبة والمراجعة لدول مجلس التعاون لدول الخليج العربية، واعتُمد نظامها الأساسي من مقام المجلس الأعلى في دورته التاسعة عشرة، المنعقدة في أبو ظبى بتاريخ 7 – 9 ديسمبر 1998م. وتضمنت رسالة الهيئة، كما وردت في خطتها الاستراتيجية، أن الهيئة تعمل على "تطوير وتوحيد مقومات المهنة في دول المجلس ومنها تطوير المعايير المهنية … وذلك من خلال دراسة ما لدى كل دولة من دول المجلس والاستفادة من تجاربها، وكذلك الاستفادة من مصادر العلم والمعرفة والتجربة من خارج دول مجلس التعاون إلى أبعد الحدود … ووفقاً لمنهج علمي متعارف على فاعليتة".

ومن هذا المنطلق وضعت الهيئة عدداً من الأهداف الرئيسية والفرعية التي تسعى إلى تحقيقها وحددت الاستراتيجيات اللازمة لذلك. ونظراً لأن مقومات أي مهنة تقوم على ضرورة توافر معايير مهنية يجب الالتزام بها، فقد حددت الهيئة هدفها الرئيسي الأول والذي يتضمن "مراجعة وتطوير وإعداد واعتماد المعايير المهنية وعلى الأخص معايير المحاسبة والمراجعة وقواعد السلوك وآداب المهنة". ويتطلب تطوير وإعداد معايير للمحاسبة المالية ضرورة وجود إطار فكري تستند إليه الهيئة في وضعها لمعايير متناسقة للمحاسبة يمكن أن تحقق الأهداف المرجوة منها.

الحاجة لمعايير للمحاسبة المالية :

أدت التطورات المعاصرة في بيئة الأعمال وزيادة الاتجاه نحو إنشاء شركات المساهمة وتنشيط أسواق المال، إلى زيادة الحاجة إلى معلومات مالية مفيدة يمكن الاعتماد عليها في اتخاذ القرارات الاقتصادية المختلفة. ولا تقتصر الحاجة إلى المعلومات المالية على ملاك المنشأة الحاليين فقط، وإنما تمتد لتشمل غيرهم من المستفيدين من المعلومات التي تتضمنها القوائم المالية. إذ تسعى المنشآت المعاصرة إلى اجتذاب أموال جديدة بصورة مستمرة من مصادر متعددة داخل الدولة أو خارجها. وقد تكون هذه الأموال في شكل مساهمات جديدة في رؤوس الأموال أو في شكل قروض. ومن الطبيعي أن يحتاج مقدمو هذه الأموال إلى المعلومات المالية التي تمكنهم من اتخاذ قرارات تتعلق بالاستثمار في المنشآت المعينة أو إقراضها، وذلك بعد تقويم ما قد يترتب على هذه القرارات من احتمالات لنجاح أو فشل هذه المنشآت، ومقدار العائد المتوقع من استثماراتهم فيها أو قروضهم لها.

ولحماية حقوق أصحاب المصالح في المنشأة، فإن الأمر يتطلب ضرورة وجود معايير محاسبية تحدد الطرق التي يجب اتباعها لقياس العمليات والأحداث والظروف التي تؤثر على المركز المالي للمنشأة الهادفة لتحقيق الربح ونتائج أعمالها، وتوصيل هذه المعلومات الملائمة التي يمكن الاعتماد عليها إلى المستفيدين منها. أي أن المعايير المحاسبية تحدد الأسس والطرق السليمة للقياس والعرض والإفصاح عن عناصر القوائم المالية وتأثير العمليات والأحداث والظروف على مركزها المالي ونتائج أعمالها.

ويساعد وجود معايير محاسبية متسقة في تحقيق أهداف المحاسبة المالية ، وهي تفيد بصفة عامة في وضع إطار عام للتطبيق المحاسبي. وتعتبر المعايير المحاسبية مرجعا يمكن الاستناد إليه في حل المشكلات التي قد يواجهها المحاسب في الحياة العملية.

المنهج المستخدم في وضع معايير المحاسبة المالية:

لا يختلف المنهج المستخدم في وضع معايير المحاسبة المالية عن ذلك الذي تم إتباعه في وضع الإطار الفكري للمحاسبة المالية لهيئة المحاسبة والمراجعة لدول مجلس التعاون لدول الخليج العربية. ويقوم هذا المنهج على إجراء دراسة للممارسات القائمة في دول المجلس المختلفة وتقييمها في ضوء الفكر المحاسبي المعاصر والظروف البيئية التي سوف تطبق فيها هذه المعايير. وتضمنت دراسة الممارسات القائمة الرجوع إلى المراسيم والقرارات المنظمة لمهنة المحاسبة والمراجعة وقوانين الشركات في دول مجلس التعاون الخليجي العربية. وتبين من هذه الدراسة أنه يمكن تقسيم دول مجلس التعاون إلى ثلاث مجموعات: تتضمن الأولى المملكة العربية السعودية وهي تطبق معاييرها الوطنية وتلجأ إلى المعايير الدولية في حالة وجود موضوع محاسبي لم يصدر بشأنه معيار عن الهيئة السعودية للمحاسبين القانونيين. وفي حالة عدم وجود معيار دولي يتناول هذا الموضوع المحاسبي تلجأ إلى معايير أخرى تقرها الهيئة. أما المجموعة الثانية فهي تشمل دول مجلس التعاون التي تقضي النظم فيها بتطبيق معايير المحاسبة الدولية (وهي الإمارات، والكويت، وسلطنة عمان، ومملكة البحرين)، والمجموعة الثالثة فهي تلك الدول التي لم ترد بها نصوص ملزمة بمعايير محاسبية معينة (وهى تشمل دولة قطر، وإن كانت الممارسة العملية فيها تبين استخدام المنشآت للمعايير الدولية في إعداد قوائمها المالية).

وعلى هذا فإنه يكون لدينا مجموعتان من المعايير المطبقة في دول مجلس التعاون: الأولى وهي تلك المعاييرالمعتمدة والمطبقة في بعض دول مجلس التعاون، والأخرى هي معايير المحاسبة التي تصدرها الهيئة السعودية للمحاسبين القانونيين والمعتمدة في المملكة العربية السعودية.

ولتحقيق الاتساق بين معايير المحاسبة التي تطبق في دول مجلس التعاون فإنه يجب أن تعد هذه المعايير على أساس واحد يأخذ في الاعتبار الظروف البيئية لتلك الدول والمتغيرات العالمية المعاصرة. ويتطلب ذلك دراسة الجوانب المختلفة للمعايير المطبقة في دول المجلس وذلك وفقاً للمنهج التالي :

1- تحديد الموضوعات الأساسية التي تتضمنها هذه المعايير والتي تتضمن ما يلي :

أ – نطاق وهدف المعيار.

ب- نص المعيار.

2- تحديد الموضوعات الفرعية لكل من هذه الموضوعات الأساسية وهي تشمل :

أ – نطاق المعيار.

ب- هدف المعيار.

ج- نص المعيار، ويشمل:

· القياس والإثبات.

· العرض.

· الإفصاح.

وتنقسم كل من هذه الموضوعات إلى عناصرها الفرعية الأخرى. ويستند هذا التقسيم إلى ما ورد في الفكر المحاسبي المعاصر والحاجة إلى وضع هيكل متكامل وواضح يحكم وضع معايير المحاسبة المالية ويحقق أهدافها.

3- مقارنة المعايير المعتمدة في المملكة العربية السعودية بنظيرتها المعتمدة في بعض دول مجلس التعاون الأخرى وذلك على مستوى الموضوعات الأساسية والفرعية. ويستخدم للمقارنة نص الفقرات الواردة في كل معيار وشرحها.

4- تبين نتيجة المقارنة التحليلية ما إذا كان هناك تطابق أو اختلاف بين ما ورد في المعيار المعتمد في المملكة العربية السعودية ونظيره المعتمد و المطبق في بعض دول مجلس التعاون الأخرى، ومدى الاختلاف، أن وجد.

5- إذا كان هناك تطابق في نصوص الفقرات الواردة في المعيارين ومحتواها يوصّى باستخدامها. أما إذا كانت هناك اختلافات محدودة بين النصوص أوالمحتوى فيتمّ اختيار النص الأكثر ملاءمة، وتعديله إذا لزم الأمر، لتحقيق التناسق والوضوح والاكتمال في فقرات المعيار المقترح. ولم تبين الدراسة وجود اختلافات جوهرية في نصوص ومحتوى المعايير محل المقارنة.

6- صياغة المعايير المقترحة وفقاً لما ورد في البندين (1)، (2) وفي ضوء ما تظهره الدراسة التحليلية المقارنة المرفقة بكل معيار.